P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 21 lutego 2006 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 27.02.2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Podatnika za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest firmą prowadzącą działalność w zakresie sprzedaży zakupionych w Niemczech m.in. drzwi i okien. W wyniku reklamacji otrzymuje z Niemiec faktury korygujące do faktur, które najczęściej są już rozliczone i dokonano już wyliczenia różnic kursowych. W takiej sytuacji otrzymana faktura korygująca jest rozliczana z inną fakturą, za którą nie dokonano zapłaty. Jednak obie te faktury są zaksięgowane po innych kursach walut i wówczas powstają różnice kursowe.

W związku z powyższym Spółka pyta, czy w opisanej sytuacji powstałe różnice kursowe dodatnie lub ujemne powinny powiększać lub zmniejszać koszty podatkowe firmy?

Zdaniem Wnioskodawcy powyższy przypadek uznać należy za rozliczenie z kontrahentem w formie kompensaty, gdzie nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu, przez co nie następuje faktyczna realizacja tych różnic. W związku z tym różnice te mogą zostać uwzględnione jedynie w bilansowym rachunku Spółki.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie po zapoznaniu się z przedstawionymi we wniosku okolicznościami stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 2 ww. ustawy przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. Dla ustalenia wartości różnic kursowych po stronie przychodów stosuje się art. 12 ust. 3 ww. ustawy, zgodnie z którym (...) jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Jednocześnie w przypadku różnic kursowych dotyczących kosztów uzyskania przychodu ma zastosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Analiza cytowanych przepisów jednoznacznie wskazuje, że prawo do podwyższania albo obniżania przychodów lub kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z kursów walut zaistniałe pomiędzy dniem faktycznego otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań a dniem ich zarachowania istnieje wyłącznie w sytuacji, w której dochodzi do efektywnej zapłaty. Oznacza to, że na wysokość przychodów i kosztów podatkowych mają wpływ jedynie różnice kursowe zrealizowane, tj. powstałe drogą faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych.

Kompensata jest formą likwidacji istniejącego stosunku prawnego, prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Wskutek potrącenia wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. W wyniku potrącenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Kompensata, mimo że dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i pozwala osiągnąć cel zobowiązania. Kompensacyjna forma realizacji zobowiązań jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia przez zapłatę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że podatnikowi dokonującemu rozliczeń w walutach obcych przysługuje prawo do obniżenia (bądź podwyższenia) zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów o różnice kursowe wyłącznie w przypadku wystąpienia faktycznego przepływu gotówki.

Wystawienie faktury korygującej nie jest związane z powstaniem przychodu, ponieważ faktura ta nie generuje powstania różnic kursowych, wiąże się natomiast jedynie z jego skorygowaniem, urealnieniem. Jeżeli zatem ustawodawca nakazuje przeliczenie przychodów wyrażonych w walutach obcych na złote według kursów średnich NBP z dnia uzyskania przychodu, to ma na myśli datę powstania przychodu, a więc dzień wystawienia faktury pierwotnej, nie zaś faktury korygującej. A zatem, dokonując korekty faktury, przychód wyrażony w walutach obcych winien być przeliczony według średnich kursów walut ogłaszanych przez NBP z dnia wystawienia faktury korygowanej (pierwotnej).

Różnice kursowe powstałe między dniem zarachowania kosztu bądź uzyskania przychodu, a dniem kompensaty należności (zobowiązań), jako różnice niezrealizowane, mogą być uwzględnione wyłącznie w rachunku bilansowym. W przypadku kompensaty nie następuje zapłata (otrzymanie) w formie pieniężnej, brak jest podstaw do wyceny wierzytelności podlegających potrąceniu według kursu obowiązującego w dniu przeprowadzenia tej operacji.

Nie można zatem uznać, że kompensata jako forma regulowania wzajemnych zobowiązań i należności jest związana z finansowymi operacjami, skutkującymi w ujęciu kasowym utratą lub wzrostem waluty, ponieważ nie powoduje powstania różnic w przychodach i kosztach poniesionych w wyniku zmian kursów walut w banku.

Kompensacyjna forma realizacji zobowiązań jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia przez zapłatę. Różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banku i nie powstają przy kompensatach.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego i jest ważna w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania postanowienia. Interpretacja jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika.