Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), udzielając interpretacji w zakresie art. 12 umowy z dnia 13 stycznia 2004 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r. Nr 224, poz.1921; dalej: umowa polsko-austriacka),

Minister Finansów uznaje stanowisko przedstawione we wniosku za prawidłowe w sprawie dotyczącej opodatkowania dochodów z tytułu dostarczania aktualizacji programu, udzielania pomocy w zakresie korzystania z programu i usuwania błędów.

U z a s a d n i e n i e

W 2006 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek Spółki, w sprawie interpretacji przepisów umowy polsko-austriackiej.

Stosownie więc do art. 170 Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego przy piśmie z dnia 26 kwietnia 2006 r., przekazał Ministrowi Finansów wniosek złożony przez Spółkę do załatwienia zgodnie z właściwością.

Wniosek wymagał uzupełnienia o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego w sprawie. W związku z tym, Minister Finansów, pismem z września 2006 r., znak DD7/PB4/PD-033-01112-140-1609/06, wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie.

Jak wynika ze stanu faktycznego, który został przedstawiony we wniosku uzupełnionego pismem z września 2006r.:Spółka w 2005 r. zakupiła oprogramowanie od firmy Y z siedzibą w Warszawie. Termin płatności ustalony był jako 30 dni od daty faktury. Faktyczna zapłata nastąpiła przelewem bankowym na rzecz firmy Y. Od tego czasu raz na kwartał Spółka otrzymuje fakturę od firmy X z Austrii na Maintenance. Zgodnie z umową roczny koszt usługi Maintenance stanowi 20% wartości zakupionych licencji. Z tego: 12% stanowi upgrades/updates tj. dostarczenie Spółce aktualizacji programu; 5% - support tj. udzielanie pomocy w zakresie korzystania z programu i 3% - usuwanie błędów.

Spółka użytkuje zakupione oprogramowanie do świadczenia usług na rzecz swojego głównego kontrahenta. Spółka nie ma prawa powielania i rozpowszechniania zakupionego oprogramowania komputerowego. Spółka nie jest również partnerem kontrahenta zagranicznego, aby móc sprzedawać jego produkty.

Spółka nie ma również prawa do dalszej odsprzedaży zakupionego oprogramowania komputerowego, tylko do świadczenia usług na tym produkcie dedykowanemu klientowi, tzn. takiemu, który został wskazany przez kontrahenta. Spółka ma prawo używać programu komputerowego zgodnie z dokumentacją techniczną danej wersji produktu i tylko w zamierzonym celu. Spółka nie może dokonywać modyfikacji, które nie są niezbędne do zapewnienia poprawnej pracy. Wszelkie modyfikacje są ustalane z właścicielem oprogramowania.

W opinii Spółki, nie będzie ciążył na niej obowiązek płatnika w stosunku do wypłacanych należności z tytułu Maintenance. Zdaniem Spółki definicja "należności licencyjnych" zawarta w umowie polsko-austriackiej nie obejmuje swoim zakresem dochodów uzyskanych z tytułu dostarczania Spółce aktualizacji programu, udzielania pomocy w zakresie korzystania z programu i usuwania błędów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 64, poz. 654 ze zm., dalej: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski.

Kwestie związane z opodatkowaniem wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym należności z tytułu nabycia praw do korzystania z oprogramowania komputerowego, jako dochodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, wynikają z art. 21 ust. 1 updop. W przypadku gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uwzględnić przepisy tej umowy (art. 21 ust. 2 updop).

Umowa polsko-austriacka w art. 12 ust. 3 definiuje termin "należności licencyjne", który "oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej".

Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. W pkt 13 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD, wyraźnie stwierdza się, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji "należności licencyjnych", należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak "należność licencyjną".

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2 umowy polsko-austriackiej każdemu określeniu użytemu w umowie i w niej niezdefiniowanemu, należy nadać takie znaczenie, jakie posiada ono zgodnie z prawem państwa-strony umowy, w którym podatek jest ustalany.

W polskim ustawodawstwie nie ma definicji programu komputerowego. Jedynie w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 kwietnia 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 ze zm.) określono przedmiot praw autorskich, przez który należy rozumieć w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Natomiast, w art. 74 ust. 1 tejże ustawy stwierdza się, iż programy komputerowe korzystają z takiej samej ochrony jak utwory literackie.

W przedstawionym stanie faktycznym, zaliczenie należności wypłacanych przez Spółkę na rzecz austriackiego podmiotu do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu umowy polsko-austriackiej, zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umów przewidujących prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, objętego następnie Maintenance.

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 Komentarza OECD do art. 12, jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim, a zagranicznym kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania i nie ma między nim a zbywcą żadnej szczególnej umowy dotyczącej zakresu korzystania z takiego oprogramowania, w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych. Chodzi tu o sytuację, w której zakres uprawnień nabywcy do korzystania z egzemplarza oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do działań umożliwiających mu skorzystanie z legalnie zakupionego egzemplarza tego oprogramowania. Tym samym należność za użytkowanie oprogramowania w takim zakresie nie jest należnością licencyjną w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponadto, płatności nie stanowią należności licencyjnych, jeżeli przekazane prawo do użytkowania programu komputerowego nie narusza ustawodawstwa w zakresie praw autorskich.

W przedstawionym stanie faktycznym wystąpiła transakcja, której przedmiotem jest dostarczanie Spółce aktualizacji programu, udzielanie pomocy w zakresie korzystania z programu i usuwanie błędów, w związku z użytkowaniem przez Spółkę programu komputerowego. Spółka posiada prawo do dokonywania niezbędnych modyfikacji mających na celu wyłącznie prawidłowe działanie oprogramowania na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Jeżeli więc nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani udzielenia prawa do użytkowania prawa autorskiego, a korzystający może eksploatować program komputerowy wyłącznie na potrzeby własne - nie dochodzi wówczas do zapłaty, którą można by zakwalifikować jako należność z tytułu praw autorskich. W związku z czym świadczona usługa Maintenance związana z użytkowaniem oprogramowania komputerowego nie stanowi również przekazania ani ingerencji w prawa autorskie.

W związku z tym, należności przekazywane firmie zagranicznej z tytułu dostarczania Spółce aktualizacji programu, udzielania pomocy w zakresie korzystania z programu i usuwania błędów, nie będą objęte dyspozycją art. 12 umowy polsko-austriackiej oraz art. 21 i 26 updop. Oznacza to, że podmiot polski dokonujący wypłaty takich należności nie będzie obowiązany do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

W takiej sytuacji, dochód firmy z Austrii w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymuje z tytułu Maintenance, należy kwalifikować jako "zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7 umowy polsko-austriackiej. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, o ile firma austriacka nie posiada zakładu na terytorium Polski (art. 7 ust. 1 umowy polsko-austriackiej).

Należy jednak przy tym zauważyć, że inna byłaby ocena skutków podatkowych związanych z korzystaniem z oprogramowania komputerowego, w przypadkach, kiedy oprogramowanie takie służyłoby jako instrument do odpłatnego korzystania z posiadanych przez podmiot zagraniczny "informacji w dziedzinie przemysłowej handlowej lub naukowej (know-how) lub z baz danych mających charakter "dzieła" w rozumieniu prawa autorskiego. W takich przypadkach, kiedy przekazywane podmiotowi austriackiemu należności obejmowałyby zarówno opłatę za korzystanie z takich informacji lub z takiego dzieła jak i opłatę za oprogramowanie komputerowe umożliwiające podmiotowi polskiemu takie korzystanie, należności te podlegałyby w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop w związku z art. 12 umowy polsko-austriackiej.

Ponadto, brak obowiązku potrącenia przez Spółkę podatku od wypłacanej rezydentowi austriackiemu należności nie oznacza jednak, że Spółka nie będzie miał obowiązku złożenia formularza IFT-2R, czyli informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak bowiem wynika z treści art. 26 ust. 3d updop, taką informację o wypłatach na rzecz osób zagranicznych należności z tytułów wymienionych w art. 21 updop sporządzają i przekazują do urzędu skarbowego podmioty polskie, które dokonują takiej wypłaty, nawet jeżeli na podstawie czy to ustawy czy umowy, nie są obowiązane do potrącania podatku.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Minister Finansów pragnie również wyjaśnić, iż prowadzone postępowanie o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie podatnika nie jest postępowaniem dowodowym.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.