POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w związku z art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w indywidualnej sprawie podatnika, przedstawionej w piśmie z dnia 18 września 2006 r. (z datą wpływu do tutejszego Urzędu w dniu 27 września 2006 r.)

postanawia

uznać stanowisko Spółki - w przedmiocie zaliczenia różnic spowodowanych kursami walut przy dokonywaniu kompensat do przychodów i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 12 i 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w związku z przeprowadzanymi transakcjami z podmiotami trzecimi wyrażonymi w walucie obcej, niekiedy dokonuje bezgotówkowego rozliczenia tych transakcji w drodze bezpośrednich potrąceń lub w wyniku wielostronnych operacji, tj. w ramach tzw. nettingu.

W wyniku przedmiotowych rozliczeń dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania, bez konieczności dokonywania przelewów pieniężnych za pośrednictwem banków.

Z uwagi na fakt, iż kurs waluty obcej, w której wyrażone zostało zobowiązanie w momencie jej zarachowania jest inny niż w momencie jej realizacji, w konsekwencji dochodzi do powstania różnicy pomiędzy złotową równowartością zobowiązania w dniu powstania zobowiązania a równowartością tegoż zobowiązania w dniu jego wygaśnięcia (realizacji).

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie:

Czy na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych różnice wynikające ze stosowania różnych kursów walut w momencie zarachowania zobowiązania oraz w momencie jego uregulowania w drodze kompensaty należy traktować jako koszty uzyskania przychodów, bądź jako przychody podatkowe Spółki w zależności od tego czy są to dodatnie czy ujemne różnice kursów walut?

Spółka stoi na stanowisku, iż dodatnie różnice kursów walut powstające w związku z dokonywaniem potrąceń, w sytuacji gdy kurs waluty, według którego zarachowane zostało zobowiązanie (dług) do zagranicznego kontrahenta jest niższy niż kurs waluty obcej stosowany w momencie regulowania zobowiązania, winny stanowić koszt uzyskania przychodów. Podobnie, powstałe w związku z dokonywanymi transakcjami, ujemne różnice kursów walut, winny być dla Spółki przychodem, w sytuacji, gdy kurs w momencie zarachowania zobowiązania (należności) od zagranicznego kontrahenta będzie niższy niż w momencie dokonania potrącenia.

W opinii Spółki przedmiotowe różnice wynikające z zastosowania różnych kursów walut, nie są różnicami kursowymi, o których mowa w art. 12 ust. 2a oraz w art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe różnice kursowe ustalane są bowiem w oparciu o kurs średni NBP z dnia zarachowania zobowiązania, oraz kurs banku dewizowego stosowany w momencie dokonania lub otrzymania płatności. W przedmiotowym stanie faktycznym z uwagi na fakt, iż wzajemne zobowiązania kontrahentów nie są regulowane poprzez dokonywanie płatności za pośrednictwem banków, nie jest możliwe zastosowania kursu banku dewizowego.

Zdaniem Spółki, powyższa okoliczność nie powoduje jednak, iż przedmiotowe różnice kursu walut nie mogą być uwzględniane przy ustalaniu wysokości przychodów oraz kosztów dla celów podatku dochodowego. Przedmiotowe różnice kursów walut są bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, jak również ponoszonymi wydatkami, które są uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem CIT.

W opinii Spółki, z uwagi zatem na fakt, iż są one pochodną dopuszczalnych prawem rozliczeń finansowych (potrąceń) związanych z bieżącą działalnością gospodarczą, uznać należy przedmiotowe różnice kursów walut za koszty bieżącej działalności Spółki, tak jak np. koszty bankowe. W uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka powołuje się na wyrok WSA w Szczecinie z dnia 25.04.2006 r. sygn. akt I S.A./Sz 566/05.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami uznając stanowisko Spółki za nieprawidłowe, informuje, co następuje:

Dla potrzeb rozliczenia zobowiązania podatkowego mogą występować dodatnie lub ujemne różnice kursowe. Są one uzależnione od wahań kursu (w górę lub w dół) danej waluty wobec złotego. Z tego też względu różnice kursowe walut wpływają zarówno na przychód do opodatkowania, jak też koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej updop - przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto przepis art. 12 ust. 3 stanowi, że jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu. Prawo podatników do korekty (podwyższenia lub obniżenia) przychodów i kosztów podatkowych o różnice wynikające z różnic kursów walut pomiędzy dniem otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych a dniem ich zarachowania wynika z przepisów art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie zgodnie do art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Ogólnie przyjętą zasadą jest, że przychodami i kosztami uzyskania przychodu stają się jedynie zrealizowane różnice kursowe. Niezrealizowane różnice kursowe ujmowane są w bilansowym rachunku podatnika i nie wpływają na wysokość podstawy opodatkowania.

Powołane wyżej przepisy wskazują, iż o realizacji różnic kursowych dla celów podatkowych można mówić jedynie w przypadku faktycznej zapłaty zobowiązania lub faktycznego otrzymania należności. W szczególności powołane przepisy nakazują odwołanie się do kursów kupna (sprzedaży) walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu (zapłaty - w przypadku kosztu) oraz zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia osiągnięcia przychodu (poniesienia kosztu). W przypadku dokonania potrącenia (kompensaty) podatnik nie korzysta jednak z usług banku, gdyż kompensata nie wymaga żadnych transferów pieniężnych.

Natomiast kompensata wierzytelności, mimo że prawnie powoduje wygaśnięcie zobowiązania, nie jest ani zapłatą ani faktycznym otrzymaniem należności, z którymi to wydarzeniami ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże prawo do rozpoznania różnic kursowych. Mimo, że różnice te zostaną uwzględnione w bilansowym rachunku Spółki, nie będą one stanowić jej przychodów ani kosztów podatkowych.

W przedmiocie uznania czy kwoty wynikające z różnicy kursów walut w rozliczeniu nettingowym są przychodami lub kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 12 i 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zauważa co następuje.

Cytowany przez Spółkę w uzasadnieniu wniosku wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2006 r. - sygn. akt I SA/Sz 566/2005 - dotyczy stanu faktycznego w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący w innych sprawach z zakresu zobowiązań podatkowych (nie stanowi podstawy do ustalania praw i obowiązków podatkowych przez podmioty nie będące stroną tego postępowania).

Ponadto dotyczy on różnic kursowych wynikłych ze zwrotu pożyczki w formie kompensaty. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulują w sposób szczególny kwestie związane z pożyczkami oraz kredytami. Okolicznością bezsporną, zawartą w uzasadnieniu w/w wyroku jest natomiast stwierdzenie, iż pożyczka służy osiąganiu przychodów. Natomiast rozliczenia nettingowe dotyczą wielu transakcji, które nie muszą być związane z osiąganiem przychodów lub wydatkami stanowiącymi koszty uzyskania przychodów. Uznanie więc, iż różnice kursowe wynikające z kursów walut dotyczących transakcji kompensowanych w nettingu, będą kosztem uzyskania przychodu lub przychodem w rozumieniu w/w przepisów podatkowych (jak np. prowizje bankowe przy pożyczce) jest niedopuszczalną w prawie podatkowym analogią, którą Podatnik wywodzi z powołanego powyżej wyroku.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego i faktycznego przedstawionego przez pytającego. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę zakresu praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z treścią art. 14 b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14 b § 5 w/w ustawy.