Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 26b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w odpowiedzi na pisemny wniosek podatników z dnia 11.06.2006 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 12.06.2006 r.) o interpretację zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sanoku, po wnikliwej analizie własnego stanowiska wnioskodawców oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, postanawia:

• uznać stanowisko wnioskodawców za prawidłowe w zakresie odliczenia od dochodu kwot faktycznie spłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w części dotyczącej dokończenia budowy budynku mieszkalnego,
• uznać stanowisko wnioskodawców za nieprawidłowe w zakresie odliczenia od dochodu kwot faktycznie spłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w części przypadającej na zakup rozpoczętej budowy domu w pełnej wysokości limitu.

W dniu 12.06.2006 r. do tut. organu podatkowego wpłynął pisemny wniosek z dnia 11.06.2006 r. podatników o interpretację przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawcy pytają czy mogą skorzystać z pełnego limitu ulgi odsetkowej w kwocie 189.000 zł. Z przedstawionego przez wnioskodawców stanu faktycznego wynika, że podatnicy zamierzają zaciągnąć kredyt hipoteczny na zakup i dokończenie budowy domu jednorodzinnego, aktualnie znajdującego się w stanie surowym, położonego na dwóch działkach. W umowie przedwstępnej wyceniono: wartość działek na kwotę 50.000,00 zł, wartość domu jednorodzinnego na kwotę 118000 zł. Poprzedni właściciel rozpoczął budowę domu w 2000 r. Na dzień dzisiejszy nieruchomość jest w stanie surowym, nienadającym się do zamieszkania, nie jest odebrana przez nadzór budowlany i nie ma przypisanego adresu. Aby kontynuować budowę, pozwolenie na budowę będzie przepisane na podatników. Wielkość kredytu hipotecznego, jaki podatnicy zamierzają zaciągnąć wynosi 240.000 zł. Zgodnie z warunkami umowy kredytowej podatnicy muszą zakończyć inwestycję i uzyskać pozwolenie na zasiedlenie w przeciągu dwóch lat. Zdaniem podatników mogą skorzystać z ulgi odsetkowej w pełnej wysokości limitu, gdyż ulga dotyczy budowy budynku mieszkalnego, natomiast inwestycja nie została zakończona i nie należy do rynku wtórnego, gdyż nie uzyskano pozwolenia na zasiedlenie ww. budynku mieszkalnego. Szacunkowo zaawansowanie prac przy budowie domu wynosi około 50 %. W ww. budynku należy jeszcze wstawić okna i drzwi przewidziane w projekcie budowlanym, zaizolować ściany zewnętrzne i i dach, założyć instalacje: elektryczną. Sanitarną, centralnego ogrzewania i gazową, otynkować dom zewnątrz i wewnątrz, położyć posadzki i podłogi, przeprowadzić inne prace wykończeniowe. Zostanie zachowany warunek zakończenia inwestycji w przeciągu trzech lat od momentu przepisania na Podatników pozwolenia na budowę. Ponadto podatnicy oświadczyli, że nie korzystali wcześniej z innych ulg dotyczących celów mieszkaniowych, oprócz ulgi remontowej na remont mieszkania służbowego, w którym poprzednio mieszkali. Według oceny podatników ulga dotyczy tylko kredytu na zakup domu i nie mogą odliczyć kredytu przeznaczonego na zakup działek. Artykuł 26b ust. 3 pkt 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, iż odliczeniu nie podlegają odsetki od kredytów wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z inwestycją. Po odliczeniu od kwoty kredytu 240.000 zł wartości działki budowlanej w kwocie 50.000 zł, pozostaje kwota 190.000 zł, w związku z czym - zdaniem podatników - mogą skorzystać z pełnego limitu ulgi odsetkowej w kwocie 189.000 zł - kwota 1.000 zł byłaby nieodliczona.

Odnosząc się do zapytania dotyczącego możliwości odliczenia od dochodu odsetek od spłaconego kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w części dotyczącej dokończenia budowy budynku mieszkalnego, tut. organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że podatnicy zamierzają zaciągnąć kredyt hipoteczny na zakup rozpoczętej budowy budynku mieszkalnego położonego na dwóch działkach oraz na kontynuację budowy tego domu. W związku z zaciągniętym w banku kredytem od podstawy obliczenia podatku, stosownie do art. 26b ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

1. budową budynku mieszkalnego albo
2. wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo
3. zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo
4. nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczki, jakie przysługuje od 1.01.2002 r. jest przywilejem, z którego podatnicy mogą skorzystać jedynie w określonych warunkach. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonego przez ustawodawcę powoduje, że podatnik traci możliwość skorzystania z przedmiotu odliczenia. Zasady i warunki dokonywania wyżej wymienionych odliczeń zawiera art. 26b ust. 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać podatnik, o ile on lub jego współmałżonek nie korzystali z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe poniesionych na :

1. zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. budowę budynku mieszkalnego,
3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,
4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
5. nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
7. systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Zatem w przypadku zakupu na rynku wtórnym rozpoczętej budowy budynku mieszkalnego położonej na dwóch działkach oraz kontynuacją budowy tego budynku odliczeniu podlegać będą jedynie odsetki od kredytu w części przypadającej na budowę budynku mieszkalnego, przy spełnieniu wszystkich warunków nałożonych przez ustawodawcę. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu nie podlegają odsetki od kredytu wykorzystywane na zakup nieruchomości w budowie. W przypadku wykorzystania kredytu na cele mieszkaniowe, tj. zakupu nieruchomości w budowie oraz na pokrycie kosztów budowy odliczeniu od dochodu podlega tylko kwota zapłaconych odsetek od kredytu przeznaczonych na pokrycie kosztów budowy. W tym celu należy wyliczyć proporcję, w jakiej wydatki związane z kosztem budowy pozostają do wydatków na nabycie nieruchomości. Odliczeniu w ramach ulgi odsetkowej będzie podlegała jedynie kwota odsetek od tej części kredytu, którą podatnicy przeznaczyli na budowę budynku.

W przedstawionym stanie faktycznym podatnicy podali, że zamierzają wziąć kredyt hipoteczny na zakup i dokończenie budowy domu jednorodzinnego, położonego na dwóch działkach na kwotę 240.000 zł. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie podali, że ulga dotyczy tylko kredytu na zakup domu, nie dotyczy zakup działek. Po odliczeniu od kwoty kredytu 240.000 zł wartości działki w kwocie 50.000 zł pozostaje kwota 190.000 zł, tak więc będą mogli skorzystać z pełnego limitu ulgi odsetkowej w kwocie 189.000 zł - kwota 1.000 zł byłaby nieodliczona.

Odnosząc się do powyższego opisanego stanu faktycznego dotyczącego odliczenia od dochodu kwot faktycznie spłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w części przypadającej na zakup rozpoczętej budowy domu w pełnej wysokości limitu będą miały zastosowanie przepisy:

Zgodnie z art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu nie podlegają odsetki od kredytów wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z inwestycją wymienioną w art. 26b ust. 1 ww. ustawy (m.in. z budową budynku mieszkalnego) w przypadku wykorzystania kredytu na cele wymienione w ww. artykule oraz na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu odliczeniu nie podlegają odsetki od części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu w łącznych wydatkach związanych z daną inwestycją, o których mowa w art. 26b ust. 2 pkt 5 wspomnianej ustawy. Ponadto w świetle cyt. przepisu art. 26b ust. 1 oraz z uwagi na powyższy przepis stanowisko wnioskodawców dotyczące odliczenia odsetek w pełnej wysokości limitu od kwoty kredytu udzielonego na zakup domu należy uznać za nieprawidłowe.