P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zmianami) w związku z Pana wnioskiem złożonym w dniu 23.11.2006r. uzupełnionym w dniu 31.01.2007r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kluczborku uznaje stanowisko przedstawione przez Pana we wniosku za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie z art.14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) Naczelnik Urzędu Skarbowego stosownie do swojej właściwości na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta udziela pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach , w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

W złożonym w dniu 23.11.2006r. piśmie , uzupełnionym w dniu 31.01.2007r. zostało postawione pytanie: , 1.czy otrzymany przez Pana jako osoby prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług medycznych – Praktyka Lekarska, opodatkowaną na zasadach ogólnych , przychód z całości pełnionych dyżurów na podstawie wystawionego rachunku, w ramach zawartego kontraktu z Powiatowym Centrum Zdrowia w........., i zaewidencjonowany w ten sposób w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychód, nie narusza zasad zawartych w przepisach podatkowych dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zasad wynikających z rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.2. czy wypłata należności na podstawie otrzymanego rachunku innym lekarzom prowadzącym Indywidualne Praktyki Lekarskie , którym zostały przez Pana częściowo powierzone (zlecone) obowiązki pełnienia w/w dyżurów lekarskich , ujęta w ciężar kosztów Pana działalności gospodarczej, zaewidencjonowana w ten sposób w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychód, nie narusza zasad zawartych w przepisach podatkowych dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zasad wynikających z rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług medycznych pod nazwą Prywatny Gabinet Laryngologiczny. W dniu 31.10.2006r. w ramach w/w działalności gospodarczej zawarł Pan z Powiatowym Centrum Zdrowia w...... umowę na pełnienie dyżurów lekarskich. Zapłata w postaci wynagrodzenia wynikająca z wystawionego rachunku zgodnie z warunkami zawartymi w podpisanej umowie nastąpi w terminie 14 dni od daty otrzymania w/w dokumentu. Do rachunku dołączony będzie również harmonogram wykonanych czynności. Jak przedstawił Pan we wniosku uzyskane w ten sposób wynagrodzenie otrzymane z całości pełnionych dyżurów stanowi przychód zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jednakże jak wynika z załączonych dokumentów pełnienie tychże dyżurów w pewnej części zlecił Pan innym lekarzom prowadzącym Indywidualne Praktyki Lekarskie, którym to wypłaty ustalonej należności na podstawie otrzymanego rachunku dokonuje Pan jako jednoosobowy podmiot gospodarczy prowadzący działalność gospodarczą a poniesiony z tego tytułu wydatek wynikający z otrzymanego rachunku stanowi podstawę zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszt uzyskania przychodów Pana działalności gospodarczej. Pana zadaniem, które jest również zapytaniem ewidencjonowanie w taki sposób zdarzeń gospodarczych nie narusza norm prawnych wynikających z przepisów prawa podatkowego a w szczególności przepisów w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz przepisów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Dokonując oceny stanu faktycznego w świetle obowiązujących przepisów, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kluczborku informuje:

Z dniem 1 stycznia 2007 roku - na mocy ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r., Nr 217, poz. 1588) - w ustawie z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity w Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wprowadzone zostały zmiany w zakresie definicji pozarolniczej działalności gospodarczej. I tak, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 roku /nadanym przez art.1 pkt 4 lit. a powołanej wyżej ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw/, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej– oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Natomiast zgodnie z art. 5b ust. 1 /dodanym przez art.1 pkt 5 powołanej wyżej ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw/ za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, 2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności, 3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając powyższe na uwadze, obowiązująca od 1 stycznia 2007 roku „nowa” definicja pozarolniczej działalności gospodarczej, zawiera istotne zastrzeżenie, sprowadzające się do tego, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie są uznawane czynności, jeżeli zostaną spełnione łącznie warunki wymienione w punktach 1-3 powołanego wyżej art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 roku o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 1991 r., Nr 91, poz. 408 z póżn. zm.) przewidziana została możliwość udzielania przez organy, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1-3 tej ustawy oraz samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, zamówienia na świadczenia zdrowotne osobie wykonującej zawód medyczny w ramach indywidualnej praktyki lub indywidualnej specjalistycznej praktyki na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Z art. 35 ust. 5 cytowanej ustawy wynika, że odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przy udzielaniu świadczeń w zakresie udzielonego zamówienia ponoszą solidarnie udzielający zamówienie i przyjmujący zamówienie. Natomiast z ust. 6 tego artykułu wynika, iż w zakresie, o którym mowa w ust. 5, przyjmujący zamówienie podlega obowiązkowi ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej.

Odnosząc powyższe na grunt „nowej” definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, podkreślić należy, że określona przepisami ustawy o zakładach opieki zdrowotnej solidarna odpowiedzialność udzielającego i przyjmującego zamówienie pozwala - nawet bez szczegółowej analizy umowy łączącej strony - na postawienie tezy, że lekarze świadczący w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie zawartego kontraktu, usługi na rzecz szpitala, w związku z nową definicją pozarolniczej działalności gospodarczej, nie utracą statusu przedsiębiorcy. Umowa między stronami nie może bowiem znosić odpowiedzialności za szkodę wyrządzoną przy udzielaniu świadczeń w zakresie udzielonego zamówienia, skoro odpowiedzialność taka wynika z aktu rangi ustawowej.

Odnosząc się do powyższego zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zmian) przychodem z działalności gospodarczej, są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust.1 – art. 14 ust.1c – uważa się , z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:1) wystawienia faktury albo2) uregulowania należności.

Natomiast zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , który zawiera, oparte na klauzuli generalnej, pojęcie kosztów uzyskania przychodów, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.23 ustawy. Wskazany art.23 ustawy zawiera katalog wydatków definitywnie wyłączonych z kosztów uzyskania oraz wydatków, co do których istnieją szczególne uregulowania.W myśl art. 22 ust 4 . koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.Z treści art. 22 ust 5 ,6 i ust 6b wynika , iż u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.Zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również dopodatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, podwarunkiem ,że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposóbumożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylkodo tego roku podatkowego.Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników,o których mowa w ust. 6, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innegodowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zmian.) zostały wprowadzone uregulowania polegające na określeniu sposobu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowym określeniu warunków jakim powinna odpowiadać, a także uregulowania w zakresie obowiązków związanych z jej prowadzeniem , aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych. Zasady dotyczące dokumentowania operacji gospodarczych zawarte zostały w § 12 oraz § 13 i 14 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego , prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług medycznych pod nazwą Prywatny Gabinet Laryngologiczny. W ramach w/w działalności gospodarczej zawarł Pan z Powiatowym Centrum Zdrowia w............ umowę na pełnienie dyżurów lekarskich. Zapłata w postaci wynagrodzenia wynikająca z wystawionego rachunku zgodnie z warunkami zawartymi w podpisanej umowie nastąpi w terminie 14 dni od daty otrzymania w/w dokumentu. Do rachunku dołączony będzie również harmonogram wykonanych czynności. Jak przedstawił Pan we wniosku uzyskane w ten sposób wynagrodzenie otrzymane z całości pełnionych dyżurów stanowi przychód zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.Jednakże jak wynika z załączonych dokumentów pełnienie tychże dyżurów w pewnej części zlecił Pan innym lekarzom prowadzącym Indywidualne Praktyki Lekarskie, którym to wypłaty ustalonej należności na podstawie otrzymanego rachunku dokonuje Pan jako jednoosobowy podmiot gospodarczy prowadzący działalność gospodarczą a poniesiony wydatek wynikający z otrzymanego rachunku stanowi podstawę zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszt uzyskania przychodów Pana działalności gospodarczej .

Zgodnie z treścią wyżej powołanych przepisów rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem . Do nich miedzy innymi należy zaliczyć rachunek.

W tym świetle, biorąc pod uwagę fakt, iż zapisy zdarzeń gospodarczych w podatkowej księdze zarówno po stronie przychodu jak i kosztów uzyskania przychodu dokonuje Pan na podstawie wystawionego dla Powiatowego Centrum Zdrowia w....... rachunku, za całość pełnionych dyżurów lekarskich oraz na podstawie otrzymanego od podwykonawców rachunku za ich pełnione dyżury, tut. organ podatkowy informuje, iż przyjęty sposób ewidencjonowania w/w zdarzeń gospodarczych nie narusza zasad wynikających z przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zasad wynikających z przepisów wykonawczych zawartych w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów obowiązujących na dzień 01.01. 2007r.

Na podstawie powyższego stwierdza się, że wyrażone w piśmie Pana stanowisko jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, iż niniejsza interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania postanowienia zgodnie z zapytaniem.

Stosownie do treści art. 14 b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej właściwe dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5. Zgodnie z art. 14a § 4 i art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie przysługuje zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu za pośrednictwem tut. Organu Podatkowego w terminie 7 dni od daty jego doręczenia. Zażalenie na postanowienie organu podatkowego zgodnie z art. 222 w związku z art. 239 w/w ustawy powinno zawierać zarzuty przeciwko postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające do żądanie.