Bank w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udziela kredytów i pożyczek oraz gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek. Występują sytuacje gdy wierzytelność Banku z powyższych tytułów nie jest regulowana przez klienta. Zgodnie z art.16 ust.1 pkt 25 w związku z art.16 ust.2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U z 2000r Nr 54, poz.654 ze zmianami/, Bank może dokonać zaliczenia wierzytelności z tytułu wymagalnych a nieściągalnych kredytów (pożyczek) oraz strat z tytułu udzielonych po 1 stycznia 1997r, gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek do kosztów uzyskania przychodów w momencie udokumentowania ich nieściągalności. W praktyce banku często zdarza się, że Bank fizycznie otrzymuje dokumenty potwierdzające nieściągalność wierzytelności w roku następnym po roku wystawienia.

W świetle powyższego podatnik zwraca się pytaniem, czy prawidłowa jest interpretacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadząca do wniosku, że Bank ma możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów wartości wymagalnych a nieściągalnych kredytów oraz strat z tytułu udzielonych po 1 stycznia 1997r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek, których nieściągalność została udokumentowana, zarówno w roku udokumentowania nieściągalności, jak i w kolejnych latach podatkowych, aż do momentu przedawnienia tych wierzytelności?

Bank stoi na stanowisku, że możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów wartości wymagalnych, a nieściągalnych kredytów oraz strat z tytułu udzielonych po 1 stycznia 1997r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek, których nieściągalności została udokumentowana, występuje zarówno w roku udokumentowania nieściągalności jak i w kolejnych latach podatkowych, aż do momentu przedawnienia tych wierzytelności.

Zgodnie z art.16 ust.1 pkt.25 lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Bank nabywa prawo do zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów w momencie spełnienia przesłanek udokumentowania nieściągalności, określonych w art.16 ust.2 ustawy. Niemniej jednak, na podstawie powyższej ustawy nie można jednoznacznie wskazać okresu, w którym to zaliczenie mogłoby nastąpić.

Podatnik stoi na stanowisku, że w momencie zaistnienia zdarzeń określonych w art.16 ust.2 ustawy, Bank ma prawo ( a nie obowiązek) zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności. Tym samym, chwila udokumentowania nieściągalności wierzytelności wyznacza początkowy moment okresu, w którym Bank ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwoty wymagalnych a nieściągalnych wierzytelności. W świetle art.16 ust.1 pkt 20 ustawy, zaliczenie nieściągalności wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów nie może nastąpić po dniu, w którym nastąpiło przedawnienie wierzytelności. W związku z tym, ostatecznym momentem, w którym Bank ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności jest dzień poprzedzający dzień przedawnienia wierzytelności.

W opisanym stanie faktycznym, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zauważa co następuje:

W myśl art. 16. ust. 1. pkt.25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,  nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) - wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę nie spłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów oraz strat poniesionych przez bank z tytułu udzielonych po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji albo poręczeń spłaty kredytów i pożyczek.

Za wierzytelności, o których mowa powyżej, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana zgodnie z art.16 ust. 2 ustawy.

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:
   1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego
   1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
   2. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
   3. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w przedmiotowym wniosku, w praktyce zdarzają się sytuacje, kiedy Bank otrzymuje dokumenty potwierdzające nieściągalność wierzytelności w roku następnym po roku ich wystawienia.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują momentu, w którym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności, lecz możliwość odniesienia ich w koszty wiążą z momentem udokumentowania nieściągalność tych należności. Jak słusznie wnosi podatnik, z chwilą udokumentowania nieściągalności wierzytelności, zgodnie z art. 16 ust.2 ustawy, podatnik ma prawo (a nie obowiązek) odniesienia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, przedmiotowych odpisów. W opinii Naczelnika tutejszego Urzędu, górną granicę czasową zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów -wierzytelności których nieściągalność została prawidłowo udokumentowana, wyznacza przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszt wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Zatem, Bank z chwilą otrzymania dokumentów (o których mowa w art.16 ust.2 ustawy) potwierdzających nieściągalność wierzytelności, uzyskuje prawo do ujęcia tych wierzytelności w podatkowych kosztach uzyskania przychodów, a prawo to wygasa w momencie przedawnienia rzeczonych wierzytelności.