Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 216, art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku o interpretację z dnia 15.06.2007 r. Pana Sławomira N. dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu noclegów i diet poniesionych w czasie podróży służbowych stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko:

• jest prawidłowe, w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu diet oraz udokumentowanych wydatków z tytułu noclegów,
• nie jest prawidłowe w części dotyczącej ewidencjonowania ponoszonych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Podatnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej w zakresie doradztwa emerytalno-ubezpieczeniowego (PKD 67.20.Z).

Adres zakładu (siedziba) mieści się w miejscu zamieszkania, gdzie wykonywana jest większość czynności związanych z działalnością. Usługi są świadczone także w innych miejscach na terenie kraju m.in. na terenie województwa małopolskiego, gdzie odbywają się spotkania z kontrahentami w celu zawarcia umów ubezpieczenia.

W związku z tymi wyjazdami służbowymi na umówione spotkania, które trwają od dwóch do trzech dni, Podatnik ponosi różnego rodzaju koszty, a w szczególności koszty noclegów. Wydatki te są konieczne w celu podpisania umów, a tym samym osiągnięcia przychodów.

Pytanie podatnika:

1. Czy świadcząc w/w usługi Podatnik może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tyt. noclegów (udokumentowane fakturami lub rachunkami) oraz diety do wysokości określonej w art. 23 ust. 1 pkt. 52 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm.) ?
2. Czy wydatki te mogą być ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów łączną kwotą wynikającą z dowodu wewnętrznego tzw. rozliczenia podróży służbowej, w którym wykazane będą koszty noclegu (potwierdzone fakturami lub rachunkami) oraz kwota przysługującej diety. Czy faktura lub rachunek za nocleg musi być zaksięgowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów pod odrębną pozycją, a dowód księgowy ma opiewać tylko na kwotę diety ?

Zdaniem Podatnika wymienione koszty poniesione w czasie podróży służbowych odbytych do kontrahentów w celu zawarcia z nimi umów ubezpieczenia, które przyczyniają się do powstania przychodu stanowią koszty uzyskania przychodu.

Ponadto Podatnik uważa, że koszty zrealizowanej podróży służbowej można wykazać w dowodzie wewnętrznym tzw. rozliczeniu podróży służbowej właściciela w łącznej kwocie obejmującej koszty noclegów (udokumentowanych fakturą lub rachunkiem i dołączonych w formie załącznika do w/w rozliczenia) kwoty diet oraz inne wydatki wg załączników, np. opłaty parkingowe. Kwota ta powinna być ujęta w kolumnie „pozostałe wydatki” w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wyjaśnia:

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych

w art. 23 ustawy.

Jak wynika z cytowanego przepisu kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 powołanej wyżej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego bezpośredni związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów są m.in. faktycznie poniesione wydatki związane z wyjazdem służbowym podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jeżeli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągnięcie przychodu.

Jednocześnie stosownie do art. 23 ust. 1 pkt. 52 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących-w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach.

Tymi „odrębnymi przepisami” są:

1. w zakresie podróży krajowych – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990, ost. zm. Dz. U. Nr 221 z 2006 r., poz. 661),
2. w zakresie podróży zagranicznych – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujący pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

Z powyższego przepisu wynika, że wartość diet do wysokości określonej przez właściwego ministra stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle powołanych przepisów stanowisko strony, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mają prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu wartość diet związanych z własnymi podróżami służbowymi w wysokości nieprzekraczającej wysokość diet określonych dla pracowników w odrębnych przepisach jest prawidłowe.

Równocześnie Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego podkreśla, że zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku ustalenie, czy osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą odbywa faktycznie podróż służbową.

Definicję podróży służbowej zawiera art. 775 § 1 ustawy z dnia 26.06.1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. Nr 21 z 1998 r., poz. 21 ze zm.). Wynika z niego, że podróżą służbową jest wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy pracownika.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że o podróży służbowej decyduje m.in. to, że zadanie wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizowane jest poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy (właściciela) lub poza stałym miejscem wykonywania zadań zleconych.

Natomiast w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych za noclegi w czasie podróży służbowej Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego wyjaśnia, że przedsiębiorcy nie przysługują ryczałty za noclegi, które przysługują pracownikowi.

Przedsiębiorca wydatki za noclegi może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wydatek ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu i został udokumentowany rachunkiem lub fakturą VAT – § 12 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475).

Poniesienie kosztu z tytułu podróży służbowych osoby prowadzącej działalność powinno być właściwie udokumentowane. Zagadnienia dotyczące dokumentowania tych wydatków w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów regulują przepisy dotyczące prowadzenia tej księgi.

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475), na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę oraz podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne) określające przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Dowody wewnętrzne, zgodnie § 14 ust. 2 pkt 5 w/w rozporządzenia dotyczą m. in. kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących.

W myśl przepisu zawartego w § 14 ust. 3 w/w rozporządzenia – dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.

Zatem wydatki z tytułu diet (dowód wewnętrzny) i tytułu noclegów (udokumentowanych fakturami lub rachunkami) winny być zaewidencjonowane zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 16 lutego 2007 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 36, poz. 229) w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako pozostałe wydatki w odrębnych pozycjach i wynikających z nich kwotach.

Podatnicy, którzy przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia założyli podatkową księgę przychodów i rozchodów według wzoru dotychczasowego, mogą ewidencjonować w tej księdze zdarzenia gospodarcze po wejściu w życie nowego rozporządzenia. W takim przypadku podatnicy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów z uwzględnieniem zasad określonych przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, w tym stosują odpowiednie objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów i nie wypełniają w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kolumny 12. W takim przypadku omawiane wydatki należy ewidencjonować w kolumnie 14 księgi.

W związku z powyższym w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego zawarte we wniosku z dnia 15.06.2007 roku stanowisko Strony jest prawidłowe, w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu diet oraz udokumentowanych wydatków z tytułu noclegów, nie jest prawidłowe w części dotyczącej łącznego ewidencjonowania tych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.