DECYZJA

Na podstawie art. 14b §2 i §5 pkt 2 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.) oraz art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie z 6.06.2007 r., znak: ZN-II-2/415-21/07/AJ, stanowiące interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z 27.04.2007 r. Wiesław C zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego odnośnie przepisów ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że podatnik, zgodnie z rozkazem Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego, w okresie od 1.08.2005 r. do 31.07.2008 r. został wyznaczony do pełnienia obowiązków służbowych w R w Niemczech. W związku z tym, na podstawie §3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 25.05.2004 r. w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa (Dz. U. z 2004 r. Nr 140, poz. 1479), podatnik zajmuje etat znajdujący się w „wykazie stanowisk służbowych przeznaczonych dla żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa". Z uwagi na powyższe, na podstawie §3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z 26.06.2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1698 ze zm.), otrzymuje należność zagraniczną, która jest opodatkowana podatkiem dochodowym. Podatnik nie jest członkiem służby zagranicznej oraz nie przebywa w podróży służbowej.

Zdaniem wnioskodawcy, część należności zagranicznej, wypłacanej w czasie pełnienia obowiązków służbowych w Niemczech, zwolniona jest z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z 6.06.2007 r., znak: ZN-II-2/415-21/07/AJ, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził bowiem, że skoro źródłem przychodów Wiesława C jest stosunek służbowy, a nie stosunek pracy, to nie może on korzystać ze zwolnienia części dochodów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższe postanowienie podatnik wniósł zażalenie. Ze względu na fakt, iż przedmiotowe zażalenie złożone zostało po upływie terminu określonego w art. 236 §2 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), postanowieniem z 23.07.2007 r., znak: DPO-1.10-415-137/07, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie pozostawił je bez rozpatrzenia.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku podatnika z 27.04.2007 r. oraz treści postanowienia wydanego przez organ podatkowy pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie postanowieniem z 10.10.2007 r., znak: DPO-1.10-415-137/07, wszczął z urzędu postępowanie w celu zmiany w/w postanowienia. W myśl bowiem art. 14b §5 pkt 2 ustawy z 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. i 2006 r. - wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej, w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym była wykonywana praca; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet, z zastrzeżeniem ust. 15.

Zgodnie zaś z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z 26.07.1991 r. w stanie prawnym obowiązującym od 1.01.2007 r., wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

W myśl art. 21 ust. 15 ustawy z 26.07.1991 r., w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. i 2006 r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia za pracę, otrzymywanego przez pracownika w związku z jego pobytem poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83.

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 15 ustawy z 26.07.1991 r., w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2007 r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

• pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej,
• pracownika w związku z jego pobytem poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatora w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83,
• uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej.

Stosownie zaś do treści art. 21 ust. 1 pkt 83 w/w ustawy, wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, celnikom i pracownikom jednostek wojskowych i jednostek policyjnych użytych poza granicami państwa, w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej albo zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, celnikom, policjantom i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych;

• zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Z przytoczonych wyżej przepisów wyraźnie wynika, że cele pobytu za granicą, wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 83 oraz art. 21 ust. 15 są identyczne, różne są natomiast zakresy podmiotowe, a także rodzaj świadczeń objętych zwolnieniem. W jednym i drugim przepisie uprawnienie do zwolnienia przysługuje jednak pracownikom. Tymczasem żołnierze zawodowi pełnią służbę na podstawie stosunku służbowego, który nie jest stosunkiem pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, lecz niepracowniczym, administracyjnym stosunkiem zatrudnienia.

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są:

• stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 omawianej ustawy, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Z powyższego zapisu wynika więc, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stworzyła własną definicję pracownika i w kategorii osób uznanych za pracowników mieści się również żołnierz zawodowy. Stanowisko powyższe potwierdzone zostało w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 4.08.2006 r., Sygn. akt III SA/Wal 505/06.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie dotyczyło również żołnierzy zawodowych przebywających czasowo za granicą i spełniających następujące warunki:

• uzyskujących dochody z wynagrodzenia za pracę,
• nieotrzymujących wynagrodzenia uzyskiwanego przez członków służby zagranicznej,
• nieotrzymujących świadczeń zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83 w/w ustawy.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stwierdza, że jeżeli wnioskodawca spełnia w/w warunki, to zwolnienie przedmiotowe zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie miało zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym.

Dlatego orzeczono, jak w sentencji.