POSTANOWIENIE

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Kraków, działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku złożonego w tut. organie podatkowym w dniu 09.05.2006 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uzupełnionego w dniu 02.08.2006 r. i w dniu 30.10.2006 r., w sprawie wyjaśnienia, czy w koszty najmu mogą zostać zaliczone odpisy amortyzacyjne wg stawki 10 % od wartości początkowej ustalonej od wartości rynkowej budynku przypadającej na część mieszkalną (pytanie Nr 4) – stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko w sprawie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnoszący zapytanie przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, iż w 2005 r. małżonkowie zakupili nieruchomość mieszkalną ze wspólnego dochodu, wybudowaną w 1934 roku i użytkowaną przez okres ponad 5-ciu lat przez poprzednich właścicieli. W piśmie z dnia 02.08.2006 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, wnioskodawca wyjaśnia iż zakupiony budynek pomimo że został zakupiony jako budynek komercyjno – mieszkalny w całości miał charakter i przeznaczenie mieszalne. Dodatkowo toczyło się postępowanie w nadzorze budowlanym wszczęte za poprzedniego właściciela o samowolę budowlaną związaną z przebudową dachu. W związku z tym zawieszone było prawo użytkowania tego budynku.

Zakupiony budynek składa się z parteru i piętra. Parter miał służyć działalności gospodarczej męża, piętro miało być wykorzystane na własne cele mieszkaniowe.
W piśmie z dnia 02.08.2006 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, wnioskodawca wyjaśnia:
- odnośnie parteru:
Parter od momentu zakupu był przeznaczony na działalność gospodarczą męża. Ponieważ lokal nie posiadał przeznaczenia użytkowego należało go dostosować do wymogów związanych z działalnością handlowo-usługową i przepisami bhp, przeciwpożarowymi, sanitarnymi, co wymagało stosownych prac adaptacyjno-modernizacyjnych i odbiorów przez poszczególne służby. Po wykonaniu tych prac, dotyczących zmiany przeznaczenia parteru z mieszkalnego na użytkową został złożony wniosek z całą dokumentacją techniczną zgłaszającą zmianę przeznaczenia tego lokalu do nadzoru budowlanego.
- odnośnie piętra (poddasza):
Poddasze było użytkowane jako mieszkanie, jednak jego stan techniczny w dniu zakupu tego budynku nadawał się do remontu. Wykonane prace remontowe nie wymagały projektu ani zezwolenia i polegały na wymianie tynków, okien, podłóg, izolacji podłóg, wymianie instalacji wewnętrznych. Poddasze stanowiące część mieszkalną jest przeznaczone na własne cele mieszkalne, przy czym rozważana jest możliwość ewentualnego wynajęcia tej części domu.
Na sporą część wydatków nie żądano faktur od wykonawców. Większość prac wykonano tzw. systemem gospodarczym, przy pomocy najbliższej rodziny. Na remonty parteru i poddasza małżeństwo poniosło w 2005 r. i 2006 r. udokumentowane wydatki, których wartość przekracza 30 % ceny zakupu budynku. Wnioskodawca zaznaczył, iż część wydatków związanych z pracami remontowymi na piętrze została rozliczona w ramach ulgi remontowej.Dodatkowo wyjaśniono, że między małżonkami istnieje wspólność majątkowa.
W związku z powyższym Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem, czy w koszty najmu mogą zostać zaliczone odpisy amortyzacyjne wg stawki 10 % od wartości początkowej ustalonej od wartości rynkowej budynku przypadającej na część mieszkalną?
Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca uważa, że jeżeli podejmie decyzję o amortyzacji lokalu mieszkalnego (położonego na poddaszu w wyżej opisanym budynku) ma prawo ustalić wartość początkową lokalu w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy i zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 10 % - art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony w niniejszej sprawie, jak również obowiązujący w 2006 r. stan prawny, tutejszy organ podatkowy udziela następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), wymienia najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą - jako odrębne źródło przychodu.
Dochodem z tego źródła jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W odniesieniu do przychodów z tytułu najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (w tym również odpisy amortyzacyjne), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.
Stosownie do przepisu art. 22g ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:
1) w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,
1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,
2) w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
3) w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.
Za cenę nabycia, zgodnie z art. 22g ust 3 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 22g ust. 4 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Każdy składnik majątku podlegający amortyzacji charakteryzuje się tym, że ma określoną wartość majątkową. Dla celów amortyzacji najistotniejsze znaczenie ma wartość składnika majątkowego w momencie przyjęcia go do użytkowania, tj. wartość początkową, która stanowi podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Jednakże, aby przystąpić do określenia wartości początkowej określonego składnika majątkowego w celu jego amortyzacji – musi on spełniać przesłanki przewidziane dla środka trwałego, określone w art. 22a ust. 1 w/w. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem - amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Wnioskodawca opisując przedmiotowy budynek mieszkalny zaznacza, że w chwili jego nabycia zawieszone było prawo do użytkowania tego budynku na skutek toczącego się postępowania w nadzorze budowlanym, wszczęte jeszcze za poprzedniego właściciela o samowolę budowlaną. Ponadto zaznacza, że wartość tego budynku od momentu nabycia do chwili ewentualnego odbioru technicznego przez nadzór budowlany uległa zmianie w wyniku przeprowadzonych prac remontowo – modernizacyjnych na poddaszu (części mieszkalnej) oraz prac adaptacyjnych, polegających na przystosowaniu parteru do działalności handlowo – usługowej męża. Wnioskodawca wyjaśnia również, że nie jest w stanie odtworzyć wszelkich poniesionych na remont i modernizację wydatków, ponieważ małżonkowie mieli pierwotnie inny zamiar wykorzystania tej nieruchomości, nie prowadzono szczegółowej ewidencji wydatków i wiele prac wykonali sami Wnioskodawcy.
Powołana wyżej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w jednym przypadku umożliwia podatnikom ustalenie wartości początkowej środka trwałego w wysokości określonej przez biegłego rzeczoznawcę. Ma to miejsce w przypadku, gdy podatnik nie może ustalić kosztu środka trwałego zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w w/w art. 22g ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aktualna wartość przedmiotowego budynku znacznie odbiega od ceny jego nabycia, czyli zmieniła się zanim podjęto decyzję o amortyzacji i zanim budynek ten uznano jako środek trwały, tj. za kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, a Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić wartości początkowej w/w budynku. Opisany stan faktyczny stanowi zatem przesłankę do skorzystania z zapisu art. 22g ust. 9 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mianowicie, zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, zgodnie z art. 22i ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.
W niektórych przypadkach ustawodawca umożliwia podatnikom zastosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych. Podatnicy mają względną swobodę w ustalaniu wysokości indywidualnych stawek amortyzacyjnych, przy czym ustawodawca wprowadza pewne ograniczenia - określa minimalne okresy amortyzowania poszczególnych rodzajów środków trwałych jak również maksymalne stawki amortyzacyjne, których wysokość nie może być przekroczona, przy ustalaniu indywidualnych stawek amortyzacyjnych.
Stosownie do przepisu art. 22j ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:
1) dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:
a) 24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25.000 zł,
b) 36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł,
c) 60 miesięcy - w pozostałych przypadkach,
2) dla środków transportu, w tym samochodów osobowych, o których mowa w art. 23 ust. 3a - 30 miesięcy,
3) dla budynków (lokali) i budowli - 10 lat, z wyjątkiem budynków wymienionych w rodzajach 103 i 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem, kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych oraz budynków zastępczych, dla których okres ten nie może być krótszy niż 36 miesięcy.
Zgodnie z art. 22j ust. 3 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:
1) używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2) ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Powołane wyżej przepisy w sposób odrębny określają definicję używanych i ulepszonych środków trwałych w odniesieniu do budynków (lokali) oraz w odniesieniu do pozostałych środków trwałych. Budynki i budowle uznawane są za używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy. Budynki lub budowle uznaje się za ulepszone gdy przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotowy budynek mieszkalny przed nabyciem go przez Wnioskodawcę był używany przez okres ponad 5 lat (tj. ponad 60 miesięcy). Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, iż uwagi na zły stan techniczny tego budynku wykonano remont (modernizacji) poddasza, czyli części mieszkalnej, natomiast lokale na parterze przystosowano pod działalność gospodarczą prowadzoną przez męża. Wnioskodawca nie wynajmował tego budynku ani nie prowadził w tym budynku wcześniej działalności gospodarczej (pierwotny zamiar przeznaczenia tego budynku był inny). Zatem budynek ten po raz pierwszy zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Na sporą część wydatków nie żądano faktur od wykonawców. Na wyżej wymienione prace remontowo - budowlane parteru i poddasza małżeństwo poniosło w 2005 r. i 2006 r. udokumentowane wydatki, których wartość przekracza 30 % ceny zakupu budynku. Zatem, biorąc pod uwagę przytoczone wyżej unormowania prawne w związku z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym tutejszy organ podatkowy uważa, iż Wnioskodawca spełnia warunki do zastosowania przepisu art. 22j ust. 1 pkt. 3 w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10 % dla amortyzacji części mieszkalnej przedmiotowego budynku.
Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 22f ust. 4 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane unormowania prawne należy stwierdzić, że stanowisko zajęte w przedmiotowej sprawie przez Wnioskodawcę jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14a § 2 w/w ustawy – Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.
Stosownie do przepisów art. 14b § 1 i § 2 w/w ustawy – Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.

Na postanowienie zgodnie z art. 14a § 4 w/w ustawy – Ordynacja podatkowa służy zażalenie. Stosownie do art. 236 § 1 powyższej ustawy zażalenie wnosi się do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Kraków w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.