INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 27 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 11 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na budowę budynku mieszkalnego na gruncie należącym do teściów wnioskodawcy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na budowę budynku mieszkalnego na gruncie należącym do teściów wnioskodawcy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 31 maja 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-625/12/AK; IBPBII/2/415-626/12/AK wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 11 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 03 kwietnia 2001 r. będąc kawalerem wnioskodawca nabył na podstawie umowy darowizny i umowy sprzedaży nieruchomość - grunt wraz z domem wybudowanym w 1929 r.

W lipcu 2004 r. wnioskodawca zawarł związek małżeński. Wspólnie z żoną umów małżeńskich nie zawierał. W lutym 2006 r. wnioskodawca zamienił ww. nieruchomość na spółdzielcze własnościowe mieszkanie w bloku, które wspólnie z żoną wyremontował. Prowadząc z żoną wspólne gospodarstwo domowe, małżonkowie razem utrzymywali mieszkanie oraz wychowywali syna.

W uzupełnieniu wnioskodawca wskazał, iż nieruchomość, która była przedmiotem zamiany była zapisana tylko na wnioskodawcę przed ślubem. W trakcie trwania związku małżeńskiego wnioskodawca postanowił ją zamienić na mieszkanie w bloku - łatwiej było, a również były znacznie niższe koszty zamiany na mieszkanie, niż sprzedaż nieruchomości i kupno mieszkania na obydwoje małżonków. Nieruchomość stanowiła majątek osobisty wnioskodawcy nabyty przed ślubem a z żoną nie zawierał umowy małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową ponieważ nie wiedział, że istnieje taka konieczność i niesie to za sobą takie konsekwencje.

W 2010 r. wspólnie z żoną wnioskodawca podjął decyzję o budowie domu, tym samym przeznaczając dotychczas zajmowane mieszkanie na sprzedaż, a uzyskany w ten sposób dochód chciał przeznaczyć na cele budowlane stanowiące już w tym wypadku współwłasność małżeńską, dlatego też wszystkie dokumenty, pozwolenia i faktury są wystawiane na obydwoje małżonków.

W dniu 20 października 2010 r. wnioskodawca sprzedał mieszkanie. Wraz z żoną i synem wprowadził się do rodziców żony. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania małżonkowie chcieli przeznaczyć na budowę domu na działce teściów za ich zgodą.

W marcu 2010 r. wydana została decyzja zatwierdzającą projekt budowlany i udzielenie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego oraz zapewnienia przyłączy wody i prądu - wszystko na nazwisko wnioskodawcy i jego żony. W kwietniu 2010 r. małżonkowie rozpoczęli roboty budowlane.

W związku z zainwestowaniem w budowę budynku mieszkalnego, teściowie wystąpili do Urzędu Miejskiego z prośbą o podział nieruchomości a do wnioskodawcy i jego żony, aby nabyli od nich zajęty budynkiem mieszkalnym grunt. Niestety dostali odmowną decyzję, ponieważ plan zagospodarowania przestrzennego nie zezwalał na taki podział.

Aby dokonać podziału nieruchomości, w trybie art. 95 pkt 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami małżonkowie musieli osiągnąć stan surowy zamknięty ich domu - dopiero wówczas teściowie mogli ponownie wystąpić z wnioskiem o podział nieruchomości. W dniu 20 kwietnia 2012 r. rodzice żony wnioskodawcy dostali decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości. Po uprawomocnieniu się decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości małżonkowie mają zamiar nabyć wydzieloną część działki w trybie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego a następnie dokończyć budowę domu.

W związku ze sprzedażą mieszkania przed upływem pięciu lat od daty zamiany, tj. od 23 marca 2006 r. urząd skarbowy od powyższej transakcji nalicza podatek w wysokości 10% od ceny sprzedaży, czyli 14 800,00 zł. Korzystając z możliwości przeznaczenia uzyskanego ze sprzedaży mieszkania dochodu na inny cel mieszkaniowy z takiej możliwości małżonkowie mieli zamiar skorzystać. Jednakże zdaniem wnioskodawcy interpretacja w przedmiotowej kwestii nie jest jednoznaczna na dzień dzisiejszy. Z uzyskanych przeze niego informacji wynika, iż w sytuacji sprzedaży nieruchomości, która stanowiła odrębną własność wnioskodawcy, pomimo przeznaczenia całej uzyskanej kwoty na nabycie prawa własności działki i budowę domu stanowiącego wspólność małżeńską urząd skarbowy uzna dokumentację dotyczącą wydatków jedynie w połowie tłumacząc powyższe tym, że nieruchomość stanowiła odrębną własność a nie biorąc pod uwagę tego, że uzyskany w ten sposób dochód w trakcie trwania związku małżeńskiego stanowi wspólność majątkową, co jednoznacznie wynika z przepisów prawa cywilnego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z zaistniałą sytuacją i trudnościami w wydzieleniu części nieruchomości uznane będą udokumentowane wydatki (faktury VAT oraz akt notarialny) na cale mieszkaniowe poczynione przed nabyciem działki budowlanej (z datą wcześniejszą niż nabycie działki) i czy wspólne wydatki poczynione na cel mieszkaniowy biorąc pod uwagę należny podatek za zbytą nieruchomość (która stanowiła odrębną własność) będą respektowane w całości czy w połowie...

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

• nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
• spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
• prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.), zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 7 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

W ocenie wnioskodawcy powyższe ma zastosowanie w jego sprawie, bowiem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało nabyte w lutym 2006 r., a jego sprzedaży dokonano w październiku 2010 r. Na mocy art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.), podatek dochodowy od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania zbycia złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)-e).

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 r. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.) Dział III - Małżeńskie ustroje majątkowe, Rozdział I - Ustawowy ustrój majątkowy, art. 31 § 1 - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje miedzy małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w części wydatkowanej:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

Zdaniem wnioskodawcy, ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesionych wydatków. Mieszkanie małżonkowie sprzedali w październiku 2010 r. a od roku 2011 czynią wydatki na cele mieszkaniowe - budowa domu. Istotą tego zwolnienia jest wyłącznie przeznaczenie na określony cel mieszkaniowy natomiast nie ma ograniczenia, co do kolejności zakupywanych materiałów budowlanych czy chronologii najpierw działka, potem budowa domu. Nigdzie nie ma na ten temat żadnych informacji, a grunt, na którym małżonkowie wybudowali dom już wkrótce będzie należał do nich. W ocenie wnioskodawcy w ich przypadku kolejność była niejako wymuszona innymi wymogami, aby dokonać podziału nieruchomości w ich sytuacji musieli skorzystać z art. 95 pkt 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z tym artykułem można wydzielić część działki budowlanej niezbędnej do korzystania z budynku mieszkalnego niezależnie od ustaleń planu miejscowego pod warunkiem, że małżonkowie będą posiadać stan surowy zamknięty. Zdaniem wnioskodawcy zostały spełnione warunki zwolnienia zawarte w ww. ustawie.

Zdaniem wnioskodawcy, skoro pozostaje w związku małżeńskim prawie 8 lat, małżonkowie mają wspólne dziecko, razem czynili nakłady finansowe na wyremontowanie oraz utrzymywanie i opłacanie mieszkania, które w chwili zamiany było warte 45 tys. zł, a teraz sprzedali je za 148 tys. zł przy czym dochód ten i tak przeznaczą na inne cele mieszkaniowe, to zwolnienie powinno dotyczyć całej kwoty pod warunkiem, że przed upływem 2 lat małżonkowie przedstawią w Urzędzie Skarbowym stosowne dokumenty na kwotę 148 tys. zł, tj. faktury VAT oraz nabycie prawa własności gruntu. Wnioskodawca wskazał, że z żoną nie zawierali żadnych umów typu intercyza czy jakakolwiek inną rozdzielność majątkową.

Faktem jest, że nieruchomość wnioskodawca nabył przed ślubem i stanowiła ona jego majątek osobisty, ale mieszkanie, które sprzedał w 2010 r. nabył w umowie zamiany w trakcie trwania związku małżeńskiego. Małżonkowie wspólnie je wyremontowali i następnie wspólnie utrzymywali. Wspólnie z żoną wnioskodawca prowadzi gospodarstwo domowe, wspólnie wychowuje syna i dlatego też jego zdaniem osiągnięty ze sprzedaży mieszkania dochód w wysokości 148.000,00 zł stanowi dochód wspólny z uwagi na fakt pozostawania w związku małżeńskim i braku jakichkolwiek umów małżeńskich typu rozdzielność majątkowa. Jednocześnie wnioskodawca twierdzi, iż wspomniana kwota ze sprzedaży mieszkania przeznaczona zostaje na sfinansowanie innego celu mieszkaniowego, co w sposób wystarczający wyczerpuje przesłanki art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)-e) ustawy a przedstawiona przez niego indywidualna i skomplikowana sytuacja potwierdza, że zastosowanie wspomnianego przepisu jest uzasadnione w całej rozciągłości. Warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a-e) ww. ustawy jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży w określonym terminie i na ściśle określone cele mieszkaniowe, tj. przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości winien być wydatkowany w terminie dwóch lat od daty zbycia nieruchomości na ściśle określone w tym przepisie cele mieszkaniowe. Wnioskodawca wskazał, że wspólnie z żoną zakupił projekt budowlany, małżonkowie dostali pozwolenie na budowę, do dnia dzisiejszego własnoręcznie osiągnęli stan surowy zamknięty, posiadają faktury na zakupione materiały budowlane, wkrótce nabędą prawo własności gruntu, na którym znajduje się budynek za wynagrodzeniem (kwota wydatkowana na nabycie prawa własności).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego majątek odrębny wnioskodawcy wydatkowanego na budowę budynku mieszkalnego na gruncie należącym do teściów wnioskodawcy. Ocena stanowiska w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego majątek odrębny wnioskodawcy wydatkowanego na nabycie od teściów gruntu została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

We wniosku wnioskodawca wskazał, że w 2006 r. nabył w drodze umowy zamiany do majątku osobistego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które w 2010 r. zbył.

Z uwagi zatem na fakt, iż zbycie przez wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie w drodze umowy zamiany, to czynność ta stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

I tak stosownie do art. 28 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od przychodu, o którym mowa powyżej, zgodnie z art. 28 ust. 2 ww. ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Jednakże w myśl art. 28 ust. 2a ustawy zasada, o której mowa w wyżej cytowanym ust. 2 tegoż artykułu, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Wśród celów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawa wymienia:

• nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
• (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)
• spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).
  
  

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Przy czym w myśl art. 21 ust. 16 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Z analizy stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży w październiku 2010 r. lokalu mieszkalnego przeznaczył na budowę domu na gruncie, który należał do rodziców jego żony. Oznacza to, że działka, na której wnioskodawca rozpoczął budowę domu nie stanowiła jego własności ani też współwłasności. Wnioskodawca poniósł zatem wydatki na budowę budynku na cudzym gruncie, tj. na gruncie teściów.

Tymczasem z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ze zwolnienia z opodatkowania może korzystać przychód wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Jednocześnie w art. 21 ust. 16 ustawy zapisano, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Skoro zgodnie z powyższymi przepisami, własność budynku należy do właściciela gruntu, a zatem w przedmiotowej sprawie do rodziców żony wnioskodawcy, oznacza to, że wnioskodawca nie budował własnego budynku mieszkalnego a tym samym nie ponosił wydatków na budowę własnego budynku, a jedynie poniósł nakłady na cudzy budynek. Złamany został więc przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte i art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ważny jest nie tylko sam fakt wydatkowania uzyskanego przychodu i cel na jaki przychód ten został wydatkowany, ale w przypadku wydatkowania środków na budowę budynku mieszkalnego wbrew twierdzeniu wnioskodawcy ważna jest również chronologia. Najpierw podatnik musi nabyć grunt a następnie budować na nim budynek, aby można było mówić, że ponosi wydatki na budowę własnego budynku – budynku budowanego na gruncie będącym jego własnością bądź współwłasnością. W przeciwnym wypadku nie ma mowy o wydatkowaniu środków na budowę własnego budynku mieszkalnego. Nie jest prawdą również twierdzenie wnioskodawcy jakoby na temat chronologii ponoszenia wydatków nigdzie nie było żadnych informacji. Informacje te wynikają wprost z przepisów, które powyżej powołał Organ.

Tym samym w przedmiotowej sprawie bez wątpienia wnioskodawca nie wydał środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę własnego budynku, nie ma więc prawa do korzystania ze zwolnienia. Każdy inny podatnik, który nie wydałby uzyskanego przychodu na budowę własnego budynku, też z tego zwolnienia korzystał nie będzie.

Ustawodawca wyraźnie wskazał w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż wydatki mają zostać poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego, precyzując jednocześnie w art. 21 ust. 16 tej ustawy co należy rozumieć pod pojęciem własny budynek mieszkalny. Tiret 4 i 5 art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji przedmiotowych przepisów przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. W niniejszej sprawie budynek nie jest własnością ani współwłasnością wnioskodawcy. Jego właścicielem jest właściciel gruntu, na którym został wzniesiony, czyli rodzice żony wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosił jedynie nakłady na nieruchomości teściów, nie czyni go to jednak w żadnym wypadku współwłaścicielem tej nieruchomości. Rozszerzająca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) jako przepisu przewidującego ulgę podatkową jest niedopuszczalna.

Jednocześnie podkreślić należy, że również fakt posiadania przez wnioskodawcę imiennych faktur dokumentujących wydatkowanie środków pieniężnych otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na budowę budynku mieszkalnego na gruncie należącym do teściów nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w zw. z art. 21 ust. 16 ww. ustawy. Ponoszenie wydatków na budowę nie czyni z wnioskodawcy współwłaściciela gruntu.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są również wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Podsumowując, warunkiem zwolnienia od zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę jedynie własnego domu mieszkalnego. Przy czym przez „własny dom” należy rozumieć budynek, w stosunku do którego przysługuje prawo własności (współwłasności). Dokonanie przez wnioskodawcę nakładów na nieruchomość teściów nie powoduje, że budynek znajdujący się na tej nieruchomości stanowi współwłasność wnioskodawcy. Dodać jedynie trzeba, że późniejsze nabycie przez wnioskodawcę i jego żonę prawa własności gruntu, na którym wybudowany został dom nie będzie konwalidowało braku spełnienia wymagań do zwolnienia w chwili wydatkowania środków ze sprzedaży. Przesłanki zwolnienia mają być bowiem spełnione w dacie faktycznego wydatkowania środków. Późniejsze działania nie będą rodziły skutków z mocą wsteczną, gdyż jest to wbrew treści przepisów i podstawowej zasadzie wykładni prawa.

Tym samym nie było podstaw do rozpatrywania czy wydatki na budowę budynku na gruncie należącym do teściów wnioskodawcy w związku z tym, iż jak wskazał wnioskodawca pochodziły ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego jego majątek odrębny mogą zostać uwzględnione w całości czy tylko w połowie. Bowiem wydatki na budowę budynku na gruncie rodziców żony wnioskodawcy w ogóle nie mogą zostać uwzględnione przy obliczaniu przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

1. od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2. począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.
   
   

Reasumując, nie ma możliwości aby wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy w związku z ponoszeniem wydatków na budowę własnego budynku skoro środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostały wydatkowane na budowę budynku na gruncie będącym własnością rodziców żony wnioskodawcy. Zatem przychód uzyskany w 2006 r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – w części wydatkowanej na budowę budynku na gruncie należącym do teściów, a więc w okresie kiedy wnioskodawca nie był ani jego właścicielem, ani też współwłaścicielem – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte, ponieważ nie wydatkował uzyskanego przychodu zgodnie z wolą ustawodawcy, gdyż przeznaczył go na budowę domu na gruncie nie stanowiącym jego własności, a więc na budowę budynku, do którego nie przysługuje mu prawo własności lub współwłasności. Istotny dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy był stan istniejący w momencie faktycznego wydatkowania przychodu ze sprzedaży.

Stanowisko wnioskodawcy uznano zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.