W dniu 29.11.2006r. do tutejszego organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uzupełniony pismem dnia 8.12.2006r. (wpływ do tutejszego organu podatkowego w dniu 11.12.2006r.).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w najbliższej przyszłości ma zamiar nabyć odpłatnie własne akcje w celu ich umorzenia.

Spółka wskazuje, iż aktualnie właścicielem tych akcji jest Fundusz w Warszawie, który jest osobą prawną. Wartość nominalna nabywanych akcji wynosi 447.680,- PLN, jest to wartość akcji nabytych w wyniku zamiany wierzytelności na akcje, przez pierwszego właściciela akcji, tj. bank „X” S.A., w efekcie zawarcia ugody bankowej między Wnioskodawcą a jej wierzycielami. Kolejnym właścicielem akcji stał się Fundusz w Warszawie, który nabył je od banku „X” S.A. po cenie, która nie jest Wnioskodawcy znana. Spółka informuje, iż według deklaracji akcjonariusza (Fundusz w Warszawie), przewyższa ona cenę zbycia akcji na rzecz Wnioskującej.

Akcjonariusz ma zamiar zbyć przedmiotowe akcje w celu dobrowolnego umorzenia za kwotę 1.287.080,- PLN.

W oparciu o przedstawiony powyżej stan faktyczny, Wnioskujący zwrócił się o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy jako Płatnik ma obowiązek pobrać i odprowadzić na konto właściwego urzędu skarbowego podatek dochodowy od osób prawnych od zbywającego akcje, które nabywa w celu dobrowolnego umorzenia?

W opinii Wnioskującej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, akcjonariusz uzyska dochód z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych.

Spółka, na podstawie art. 22 ust. 1, przy zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 15 ust. 1 k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma zamiar pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 19%. Podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym stanowi różnica między łączną ceną zbycia akcji w kwocie 1.287.080,- PLN a wartością nominalną akcji w kwocie 447.680,- PLN.

Spółka uważa, że na podstawie art. 26 ust. 1 ciąży na niej obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych, odmiennego zdania jest akcjonariusz zbywający akcje.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Z powyższej regulacji wynika, że podmiot wypłacający należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ustawy występuje jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu, uzyskiwanego przez odbiorcę tych należności.

Przepis art. 22 ust. 1 przywołanej ustawy reguluje natomiast, iż podatek dochodowy od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem ust. 2, ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu. Przepis ten nie definiuje zakresu przedmiotowego pojęcia „inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. Dla określenia tego zakresu należy posłużyć się wykładnią systemową wewnętrzną i odwołać się do przepisu art. 7 ust. 1 i 2, w związku z art. 10 ust. 1 ustawy podatkowej.

Wobec powyższego, tutejszy organ podatkowy wskazuje, że w przepisie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje się, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast ust. 2 przywołanego artykułu stanowi, iż dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 2 przywołanej ustawy stanowi, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Tutejszy organ podatkowy wskazuje, że wobec braku zdefiniowania zakresu przedmiotowego pojęcia „inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” użytego w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w związku ze sposobem sformułowania przepisu art. 10 ust. 1, stwierdzić należy, że „przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, o których mowa w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy podatkowej, to dochody (przychody), o których mowa w art. 10 ust. 1. Stwierdzenie zatem okoliczności powstania przychodu/dochodu (wypłaty należności na rzecz uprawnionego podmiotu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, powoduje zaktualizowanie się obowiązku płatnika do obliczenia, poboru i wpłacenia do odpowiedniego urzędu skarbowego podatku od takiego przychodu/dochodu.

Wskazuje się jednocześnie, że analiza treści przepisu art. 10 ust. 1 ustawy podatkowej prowadzi do wniosku, iż regulacja ta zawiera szczególną definicję dochodu, odnosząc ją do dochodu pochodzącego z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, a przysługujący jego posiadaczowi, czyli część zysku przypadająca podatnikowi na podstawie tytułu prawnego. Przepis ten nie obejmuje zatem swoim zakresem tych przychodów, które nie pozostają w związku z prawem do otrzymania udziału w zyskach. Użycie przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy podatkowej wyrażenia „dochód faktycznie uzyskany” oznacza, zgodnie ze stanowiącą punkt wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa, wykładnią gramatyczną (językową), iż chodzi o dochód, który faktycznie – „zgodnie z faktami; w istocie, rzeczywiście, niewątpliwie, naprawdę” (Szymczak M. (red.) Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 1998) został osiągnięty. Chodzi zatem o dochód faktycznie otrzymany, a nie o dochód przyszły, którego otrzymanie zależne jest od spełnienia bliżej nieokreślonych warunków. W cytowanym przepisie mowa bowiem o dochodzie (przychodzie), którym wspólnik/akcjonariusz może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do jego dyspozycji. Tutejszy organ podatkowy podkreśla, że faktyczne uzyskanie pożytków z tytułu udziału w zyskach osób prawnych może przybrać również formę bezgotówkową, np. powiększenia udziału wspólnika/akcjonariusza w kapitale zakładowym spółki.

Ponadto tutejszy organ podatkowy zwraca uwagę na treść przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 przywołanej ustawy podatkowej, w którym reguluje się, że do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. Mając na uwadze treść ww. przepisu oraz przepisu art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, należy wywieść, że do dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym, zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów /akcji ponad koszt ich nabycia lub objęcia.

Wskazać należy, iż zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1l tej ustawy, w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny albo ich zbycia na rzecz spółki w celu ich umorzenia, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3, przepisy ust. 1k stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, akcje które obecnie będą nabywane przez Spółkę od akcjonariusza w celu ich umorzenia, pokryte zostały wkładem niepieniężnym w postaci wierzytelności, przysługującej akcjonariuszowi wobec Spółki.

Późniejszy obrót dokonany tymi akcjami nie zmienia faktu, iż w kapitale akcyjnym Wnioskującej pozostają akcjami objętymi w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności.

W kontekście powyższego, stosownie do przepisu art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy).

Zatem, w sytuacji, gdy następuje umorzenie udziałów/akcji za wynagrodzeniem dla udziałowca/akcjonariusza Spółki, o faktycznie uzyskanym z tego tytułu przez wspólnika przychodzie/dochodzie – służącym do ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym - można mówić wówczas, gdy otrzymane wynagrodzenie przewyższy koszty nabycia (objęcia) udziałów/akcji zbywanych na rzecz Spółki w celu ich umorzenia.

W opisanym przez Płatnika stanie faktycznym, otrzymane przez akcjonariusza wynagrodzenie będzie wyższe niż poniesione przez niego koszty nabycia (objęcia) akcji zbywanych na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, przy czym wysokość kosztów nabycia (objęcia) akcji ustalona została w oparciu o regulacje art. 15 ust. 1l, w związku z art. 15 ust. 1k ustawy podatkowej, w konsekwencji na Spółce będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia do właściwego organu podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego tutejszy organ podatkowy wskazuje, iż zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1b ustawy podatkowej, przepisów ust. 1 pkt 1 i 2 nie stosuje się w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W sytuacji zaś, gdy dochodzi do umorzenia udziałów (akcji) objętych za wkład pieniężny lub za wkład niepieniężny, w postaci innej niż zorganizowana część przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwo, wówczas regulacje art. 10 ust. 1 pkt 1 bądź odpowiednio art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy znajdują zastosowanie.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.