INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2012 r. (data wpływu 18 września 2012 r.) uzupełnionym w dniu 4 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usługi ściągania długu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2012 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 4 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (spółka akcyjna) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce. Działalność Spółki obejmuje w szczególności działalność inwestycyjną na rynku nieruchomości oraz działalność deweloperską. W ramach tej działalności Spółka nabywa grunty (własność oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów), a następnie grunt ten przystosowuje do prowadzenia na nim inwestycji budowlanych. W ramach przystosowania inwestycyjnego, działki gruntu mogą być dzielone i po podziale sprzedawane. Na części gruntów Spółka prowadzi samodzielnie inwestycje budowlane.

Przystosowanie inwestycyjne, w szczególności takie, które wymaga podziału gruntu na mniejsze działki, zazwyczaj wymaga wydzielenia odpowiednich części gruntów pod drogi publiczne. Zapewnienie dostępu do drogi publicznej dla każdej wydzielonej działki jest bowiem warunkiem skutecznego prawnie podziału gruntu. Dostęp do drogi publicznej wpływa również na wartość wydzielonych działek, powodując, iż stają się one atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, którzy chcieliby na nich prowadzić inwestycje.

Konsekwencją wydzielenia gruntów pod drogi publiczne jest przejście prawa własności do takich gruntów na właściwy organ samorządu lub - w przypadku prawa użytkowania wieczystego - wygaśnięcie takiego prawa. Zgodnie z art. 98 ust 3 ustawy dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm., dalej: „UGN”), za działki gruntu przekazane pod drogi publiczne przysługuje odszkodowanie.

W toku działalności inwestycyjnej i deweloperskiej, przekazywanie gruntów pod drogi publiczne za odszkodowaniem jest normalnym następstwem takiej działalności a uzyskiwane odszkodowania są wykorzystywane do realizacji kolejnych inwestycji w ramach swojej działalności.

Spółka była użytkownikiem wieczystym nieruchomości, przeznaczonych na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z planami inwestycyjnymi Spółka postanowiła podzielić te nieruchomości na mniejsze działki gruntu (działki inwestycyjne), aby tak wydzielone grunty sprzedać inwestorom zainteresowanym zabudowaniem tych działek. Dokonując takiego podziału Spółka musiała uwzględnić także wydzielenie części nieruchomości pod drogi publiczne, aby zapewnić działkom inwestycyjnym dostęp do tych dróg. Wydzielenie działek z dostępem do dróg publicznych podniosło atrakcyjność inwestycyjną tych działek i dzięki temu wpłynęło na ich wartość. Wydzielenie gruntów pod drogi publiczne umożliwiło także przyszłe korzystanie z działek inwestycyjnych zgodnie z ich przeznaczeniem.

Niektóre działki inwestycyjne powstałe po podziale nieruchomości zostały już sprzedane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT. Pozostałe działki znajdują się jeszcze w użytkowaniu wieczystym Spółki i będą sprzedawane.

Decyzjami wydanymi w okresie od grudnia 2008 r. do września 2009 r. Prezydent m. zatwierdził projekt podziału pod drogi publiczne nieruchomości, których użytkownikiem wieczystym była Spółka. Wskutek wydania ww. decyzji na mocy art. 98 ust. 1 UGN, nastąpiło wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego przysługującego Spółce w stosunku do części nieruchomości wydzielonych pod drogi publiczne. W związku z powyższym, na podstawie art. 98 ust. 3 UGN w związku z art. 130 UGN, Spółce przysługiwało odszkodowanie z tytułu wygaśnięcia prawa użytkowania (dalej „Wierzytelność”). Na Wierzytelność składają się również wierzytelności nabyte przez Spółkę od podmiotu trzeciego – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w pełni zależnej od Wnioskodawcy, również powstałe wskute wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego, w konsekwencji wydzielenia gruntów pod drogi publiczne. Wartość Wierzytelności została oszacowana w oparciu o wyceny niezależnych rzeczoznawców z zakresu wyceny nieruchomości.

Miasto nie wypłaciło Spółce odszkodowania, a decyzje, które powinny to odszkodowanie ustalić były przedmiotem postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. W rezultacie, Sąd w dniu 21 grudnia 2010 r. wydał wyrok stwierdzający nieważność zaskarżonych przez Spółkę decyzji, którymi odmówiono Spółce prawa do odszkodowania.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku - mimo upływu dwudziestu miesięcy od wyroku WSA - Miasto w dalszym ciągu nie wypłaciło Spółce należnego odszkodowania. W tej sytuacji Spółka, spodziewając się dalszych trudności w dochodzeniu Wierzytelności, postanowiła sprzedać Wierzytelność podmiotowi wyspecjalizowanemu w dochodzeniu tego rodzaju świadczeń. W rezultacie Spółka zawarła umowę sprzedaży Wierzytelności z Bankiem (dalej: „Umowa”). Sprzedaż Wierzytelności nastąpiła bez prawa regresu po stronie Banku. W dniu podpisania Umowy Bank (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca Wierzytelności”) zobowiązał się zapłacić na rzecz Sprzedającego wstępną cenę sprzedaży niższą od oszacowanej wartości wierzytelności (dalej: „Wstępna cena sprzedaży”). Równocześnie strony uzgodniły, że w zamian za usługę zakupu świadczoną przez Bank - nabywcę Wierzytelności w celu jej ściągnięcia, Bankowi przysługiwać będzie wynagrodzenie (prowizja) ustalone w kwocie netto równej 10% wartości wierzytelności.

Do kwoty prowizji Bank doliczył podatek VAT w wysokości 23% i wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą świadczoną usługę. Spółka zapłaciła Bankowi prowizję powiększoną o VAT w wysokości 23% na podstawie faktury wystawionej przez Bank na rzecz Spółki.

W związku z nabyciem Wierzytelności Bank stał się uprawniony do dochodzenia Wierzytelności od Miasta na drodze ugodowej. Co więcej - zgodnie z Umową, Bank ma obowiązek działania w taki sposób, aby Wierzytelność została zrealizowana. W przypadku bowiem niepowodzenia dochodzenia Wierzytelności w drodze ugodowej Bank zobowiązany jest wystąpić z roszczeniem o zapłatę wierzytelności na drodze sądowej. Ponadto w umowie sprzedaży strony zastrzegły między innymi, że Sprzedający zobowiązany będzie, na żądanie Kupującego, jeżeli okaże się to niezbędne lub wpłynie na sprawność i efektywność dochodzenia Wierzytelności na drodze sądowej w uzasadnionej opinii Kupującego, do współpracy w zakresie prowadzonego postępowania, w szczególności poprzez pomoc we wskazaniu właściwych środków dowodowych. Strony ustaliły też, że w przypadku, gdy na skutek działań Banku zmierzających do odzyskania długu, Miasto spłaci dług na rzecz Banku w kwocie wyższej niż Wstępna cena sprzedaży ustalona w Umowie, Bank będzie zobowiązany wypłacić Spółce dodatkową kwotę, stanowiącą określony procent wyegzekwowanej wierzytelności.

W dniu 29 sierpnia 2012 r. Bank wystąpił do działającego w imieniu Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie potwierdzenia, czy w odniesieniu do opisanej powyżej transakcji zasadnym było opodatkowanie VAT usługi świadczonej przez Bank na rzecz Spółki, z tytułu której Bank uzyskał wynagrodzenie w wysokości prowizji zapłaconej Bankowi przez Spółkę. Na dzień złożenia niniejszego wniosku rozstrzygnięcie w tej sprawie nie zostało jeszcze wydane.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż „druga strona transakcji otrzymała potwierdzenie prawidłowego opodatkowania usługi związanej ze sprzedażą wierzytelności stawką podstawową 23%, tym samym Spółka winna mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego z tej transakcji.”

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Bank z tytułu opisanej w stanie faktycznym transakcji...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Bank z tytułu opisanej w stanie faktycznym transakcji.

W uzasadnieniu wskazano, iż artykuł 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stwierdza, że zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego, zaś VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego

towaru lub usługi, jest wymagany od każdej transakcji po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w rożnych składnikach kosztowych. Jest to zatem podatek obciążający konsumpcję. Przez konsumpcję należy rozumieć wykorzystanie towarów i usług dla celów innych niż działalność gospodarcza opodatkowana VAT. Z konsumpcją mamy zatem do czynienia przede wszystkim w przypadku wykorzystania towarów i usług przez podmioty nieprowadzące działalności gospodarczej (nie podatników). Konsument, nabywający towary w tego typu przypadkach ponosi ciężar opodatkowania, gdyż nie jest uprawniony do odliczenia podatku. Zatem podatnicy wykorzystujący nabyte towary i usług, dla celów opodatkowanej VAT działalności gospodarczej nie są konsumentami, czyli nie powinni, ponosić ciężaru podatku obciążającego konsumpcję.

Konstatacja ta stanowi punkt wyjścia do sformułowania zasady neutralności VAT dla podatników tego podatku. Zasada ta nie została zdefiniowana w sposób normatywny. Słownikowe znaczenie terminu „neutralność” należy kojarzyć z obojętnością, brakiem wpływu na coś lub kogoś. Odnosząc ten termin do podatku, należałoby się spodziewać, że podatek „neutralny” dla podatnika to taki, który nie będzie oddziaływał na podmiot (jednostkę), w szczególności na stan jego zasobów (nie będzie ich wzbogacał lub uszczuplał). Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie 268/83 Rompelman, system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób.

Orzecznictwo TSUE wytycza w coraz większym stopniu kryterium odliczenia podatku nie w oparciu o związek zakupu z konkretną transakcją dającą prawo do odliczenia lub też niedającą tego prawa, lecz raczej o związany z zakupem rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej (dającej prawo do odliczenia lub niedającej tego prawa). Dla przykładu w wyroku w sprawie C-29/08 SKF Trybunał stwierdził, że: „prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika”. Orzecznictwo TSUE każe zatem rozumieć szeroko związek podatku naliczonego z działalnością opodatkowaną VAT.

W orzeczeniu w sprawie C-317/94 Elida Gibbs TSUE zwrócił uwagę, że to nie sami podatnicy ponoszą ciężar podatku. Jedynym wymogiem na nich nałożonym jest pobór podatku w imieniu organów skarbowych i rozliczenie się z niego przed organami skarbowymi.

Warto dodać, że TSUE konsekwentnie (np.: w sprawach C-62/93 BP Supergas, czy C-110/98 Gabalfrisa) stwierdzał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest integralną częścią systemu VAT i co do zasady, nie może podlegać ograniczaniu. Prawo do odliczenia musi być wykonywane niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich podatków naliczanych od transakcji związanych z nakładami. Zatem fundamentalna dla unijnego systemu podatku od wartości dodanej zasada neutralności zakłada brak obciążenia działalności opodatkowanej podatnika kosztem podatku VAT (por. „Dyrektywa VAT 2006/112/WE” pod red. Jerzego Martiniego, Komentarz 2011)

Zasada neutralności podatku VAT dla podatników, w krajowym ustawodawstwie znajduje odzwierciedlenie w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114. art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby umożliwiało to podatnikowi dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zdaniem Spółki, w świetle powyższych uwag, nie jest konieczne bezpośrednie wykorzystanie takich towarów i usług do czynności opodatkowanych. Związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT może być również pośredni, tj. zakupione przez podatnika VAT towary i usługi dotyczyć mogą również całości opodatkowanej VAT działalności gospodarczej danego podatnika (a nie koniecznie - konkretnej świadczonej przez niego usługi czy dostawy towaru).

W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, iż dany zakup może wiązać się nawet z wykonaniem czynności niepodlegającej opodatkowaniu, która jest jednak niezbędna lub tylko potrzebna do prowadzenia działalności opodatkowanej (T. Michalik, VAT. Komentarz, Wyd. 8, Legalis (el), 2012). Istnieją bowiem takie kategorie kosztów, których nie można w bezpośredni sposób powiązać z konkretnymi transakcjami opodatkowanymi, ale koszty te wpływają na cenę opodatkowanych towarów czy usług. Tego rodzaju koszty związane są zatem z ogólną działalnością opodatkowaną podatnika, a taki związek jest wystarczający dla istnienia prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu takich kosztów (por. J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT 2010. Komentarz. Wyd. 2. Legalis (el). 2010).

Art. 88 ustawy o VAT wprowadza pewne ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT przez podatnika. Zgodnie z treścią tego przepisu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w sytuacji gdy, np.:

• sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:



1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
2. w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;



• transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
• wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż.

Ograniczenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego narusza zasadę neutralności podatku VAT, dlatego też może ono być stosowane w ściśle określonych w przepisach prawa, wyjątkowych sytuacjach.

Transakcja, będąca przedmiotem niniejszego wniosku zawarta została w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jako podatnika podatku VAT i ma związek z ogólną działalnością Spółki opodatkowaną podatkiem VAT. W świetle powyższego, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Bank na rzecz Wnioskodawcy.

Należy wskazać, iż Wierzytelność z tytułu odszkodowania za utracone prawo użytkowania wieczystego powstała w toku działalności związanej z przygotowaniem i zbywaniem działek w ramach transakcji opodatkowanych VAT. Zainicjowane postępowanie podziałowe prowadzące do wydzielenia gruntów pod drogi i wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego miało na celu doprowadzenie do wzrostu wartości pozostałych działek gruntu, z których część została już zbyta. Odszkodowanie z tytułu wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego w przedstawionym stanie faktycznym ma zatem niewątpliwy związek z działalnością Spółki opodatkowaną VAT. W ten sam sposób związek ten wykazuje także cena uzyskana od Banku z tytułu sprzedaży Wierzytelności, którą Wnioskodawca uzyskał od Banku. W konsekwencji, związek z działalnością opodatkowaną miała transakcja sprzedaży Wierzytelności na rzecz Banku, z tytułu której Bank świadczył na rzecz Spółki usługę podlegającą opodatkowaniu VAT. Tym samym, przedmiotowa usługa związana jest z czynnościami opodatkowanymi przez Spółkę VAT, tj. zbywaniem gruntów.

Jednocześnie, przedmiotowa usługa ma związek z całością działalności Spółki opodatkowaną VAT, prowadzoną przez Spółkę po dokonaniu analizowanej transakcji. W przypadku zakupu przez podatnika VAT usługi ściągania długów, nie budzi bowiem wątpliwości ich związek z całością działalności opodatkowanej VAT. Należy podkreślić, że środki pieniężne uzyskane dzięki usłudze realizowanej przez Bank w ramach sprzedaży Wierzytelności, Spółka mogła wykorzystać na sfinansowanie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (nabycie Wierzytelności przez Bank umożliwiło efektywne pozyskanie środków pieniężnych).

W ocenie Spółki, w przedmiotowej sprawie nie zachodzą wyłączenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazane w ustawie o VAT. W szczególności, zastosowania nie znajduje art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który wyłącza prawo odliczenia w przypadku, kiedy transakcja stanowiąca źródło podatku VAT naliczonego nie podlegałaby opodatkowaniu VAT lub była zwolniona z VAT. W tym kontekście Spółka podkreśla, że Bank opodatkował VAT usługę świadczoną na rzecz Spółki, z tytułu której uzyskał wynagrodzenie w wysokości prowizji oraz według najlepszej wiedzy Spółki wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie potwierdzenia, że w odniesieniu do opisanej powyżej transakcji zasadnym było opodatkowanie VAT usługi świadczonej przez Bank na rzecz Spółki.

Opodatkowanie przez Bank podatkiem VAT usługi świadczonej na rzecz Spółki (opisanej w stanie faktycznym niniejszego wniosku), w kontekście zasady neutralności podatku VAT, oznacza, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Bank na rzecz Wnioskodawcy.

Podsumowując, zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Bank z tytułu opisanej w stanie faktycznym transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.