INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2011r. (data wpływu 16 sierpnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania dostawy samochodu fakturą VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania dostawy samochodu fakturą VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W VII 2010 roku zmarł mąż Wnioskodawczyni, który prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, na podstawie wpisu do EDG. Był czynnym podatnikiem VAT.Po jego śmierci Wnioskodawczyni złożyła w U.S. zawiadomienie VAT-Z i jednocześnie poinformowała Urząd Skarbowy, że będzie kontynuować działalność męża w prowadzonej przez nią firmie, jako osoba fizyczna - wpis do EDG. Przepisane zostały na jej firmę i jej nazwisko wszystkie umowy umożliwiające kontynuowanie tej działalności. Wnioskodawczyni przejęła całe przedsiębiorstwo męża (stanowiące część masy spadkowej) tj. środki trwałe, towary, leasingi, itp. włączając je do swojej działalności, którą kontynuuje.

Według dokumentów stwierdzających przyjęcie spadku, spadkobiercami zmarłego męża są w równych częściach: żona i dwoje małoletnich dzieci (po 1/3 udziału w spadku). Samochody i inne środki trwałe i otrzymane w spadku, wykorzystywane w działalności gospodarczej są amortyzowane zgodnie z art. 22 ust. 11 ustawy o PDOF, tj. od 1/3 wartości.

Przy prowadzeniu działalności transportowej konieczna jest wymiana taboru samochodowego. Po uzyskaniu zgody Sądu Rodzinnego na sprzedaż kilku samochodów ciężarowych, Wnioskodawczyni dokonała ich sprzedaży.

Ponieważ Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT, wystawiła fakturę VAT ze stawką 23% na 1/3 wartości samochodu (w/g proporcji udziału we współwłasności), jako sprzedającego podając nazwę swojej firmy i swoje imię i nazwisko i odprowadziła VAT należny. W imieniu małoletnich dzieci, jako opiekun prawny, sporządziła umowę kupna-sprzedaży samochodu po 1/3 wartości sprzedaży dla każdego z dzieci. Wnioskodawczyni ma wątpliwości czy postąpiła prawidłowo wystawiając fakturę VAT na 1/3 wartości sprzedaży i 2 umowy kupna - sprzedaży (bez VAT) na pozostałe 2/3 wartości samochodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawczyni postąpiła prawidłowo wystawiając fakturę VAT na 1/3 wartości sprzedaży (tj. na swój udział we współwłasności) i 2 umowy kupna – sprzedaży dla dwojga małoletnich dzieci, na pozostałe 2/3 wartości samochodu...

Zdaniem Wnioskodawczyni, postąpiła ona prawidłowo wystawiając, jako czynny podatnik VAT, fakturę sprzedaży na firmę w 1/3 wartości sprzedawanego samochodu, gdyż tyle wynosi jej udział we współwłasności i mimo użytkowania go w firmie w całości, odpisów amortyzacyjnych dokonuje od 1/3 wartości samochodu zgodnie z art. 22 ust. 11 ustawy o PDOF. Dzieci zaś nie są podatnikami VAT dlatego sprzedaży ich udziałów we współwłasności należało dokonać w formie umowy kupna - sprzedaży (bez VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci.

Organy podatkowe uzyskują informację o śmierci podatnika na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tj. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), zwanej dalej ustawą o NIP.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy o NIP w przypadku podatników prowadzących indywidualną działalność gospodarczą organy prowadzące ewidencję ludności są obowiązane, w terminie 14 dni od dnia otrzymania aktu zgonu, do przekazania informacji o zgonie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania zmarłego podatnika.

Tym samym, w przypadku zgonu podatnika – osoby fizycznej wygasa z mocy prawa decyzja o nadaniu podatnikowi numeru identyfikacji podatkowej (NIP) oraz ustaje byt prawny podatnika (art. 12 ust. 2 ustawy o NIP).

Stosownie do art. 922 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Podkreślić należy, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów cyt. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 ww. ustawy zgodnie z którym, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W myśl art. 97 § 2 powołanej ustawy jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższego wynika, że spadkobiercy przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Natomiast art. 98 § 1 ww. ustawy stanowi, iż do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. cyt. ustawy Kodeks cywilny stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców. Z tym momentem następuje ustalenie, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 669 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. nr 43, poz. 296 z późn. zm.), Sąd spadku wydaje postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po przeprowadzeniu rozprawy, na którą wzywa wnioskodawcę oraz osoby mogące wchodzić w rachubę jako spadkobiercy ustawowi i testamentowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w art. 106 ust. 8 cyt. ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1. określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2. może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3. może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.
   
   

Szczegółowy sposób i zasady wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Stosownie do postanowień § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Natomiast w myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.
    
    

Z powyższych przepisów wynika, iż faktura VAT winna dokumentować czynności, które zostały wykonane przez dokonującego dostawy (sprzedawcę) na rzecz nabywcy tego towaru, z zastrzeżeniem, iż na fakturze winny być wskazane dane zarówno sprzedawcy, jak i nabywcy, gdzie przez nabywcę rozumieć należy podmiot nabywający towar.

Zgodnie z art. 96 ust. 6 cyt. ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Art. 96 ust. 7 cyt. ustawy stanowi z kolei, że zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje jego następca prawny.

W sytuacji, gdy działalność ma być kontynuowana przez następcę prawnego ma on obowiązek zarejestrowania się jako odrębny podmiot gospodarczy, ponieważ przepisy ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie przewidują możliwości kontynuowania działalności z wykorzystaniem numeru identyfikacji podatkowej zmarłego podatnika, który prowadził działalność jednoosobowo. Obowiązek składania deklaracji wprowadza przepis art. 99 ustawy.

Według art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, na podstawie wpisu do EDG, która jest kontynuacją działalności prowadzonej przez jej zmarłego męża - po śmierci małżonka Wnioskodawczyni złożyła w U.S. zawiadomienie VAT-Z i jednocześnie poinformowała Urząd Skarbowy, że będzie kontynuować działalność męża w prowadzonej przez nią firmie. Przepisane zostały na jej firmę i jej nazwisko wszystkie umowy umożliwiające kontynuowanie tej działalności. Wnioskodawczyni przejęła całe przedsiębiorstwo męża (stanowiące część masy spadkowej) tj. środki trwałe, towary, leasingi, itp. włączając je do swojej działalności, którą kontynuuje.

Według dokumentów stwierdzających przyjęcie spadku, spadkobiercami zmarłego męża są w równych częściach: żona i dwoje małoletnich dzieci (po 1/3 udziału w spadku).

Samochody i inne środki trwałe i otrzymane w spadku, wykorzystywane w działalności gospodarczej są amortyzowane zgodnie z art. 22 ust. 11 ustawy o PDOF, tj. od 1/3 wartości.Po uzyskaniu zgody Sądu Rodzinnego na sprzedaż kilku samochodów ciężarowych, Wnioskodawczyni dokonała ich sprzedaży.

Ponieważ Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT, wystawiła fakturę VAT ze stawką 23% na 1/3 wartości samochodu (w/g proporcji udziału we współwłasności), jako sprzedającego podając nazwę swojej firmy i swoje imię i nazwisko i odprowadziła VAT należny. W imieniu małoletnich dzieci, jako opiekun prawny, sporządziła umowę kupna-sprzedaży samochodu po 1/3 wartości sprzedaży dla każdego z dzieci.

Wnioskodawczyni ma wątpliwości czy postąpiła prawidłowo wystawiając fakturę VAT na 1/3 wartości sprzedaży i 2 umowy kupna - sprzedaży (bez VAT) na pozostałe 2/3 wartości samochodu.

Jak wynika z art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa, spadkobiercy przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Prawa i obowiązki majątkowe mają przede wszystkim swój materialny i wymierny kształt. Przejawiają się one w szczególności w obowiązku zapłaty podatku, prawie do zwrotu nadpłaconego podatku, czy też prawie do ulgi podatkowej.

Zauważyć należy, iż z przepisów art. 922 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny wynika, iż prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób.

Dla rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku istotne znaczenie ma ustalenie charakteru prawa bądź obowiązku, które wynikają z przepisów ustaw podatkowych, a przechodzących na spadkobierców podatnika. Rozstrzygnąć należy, czy prawo do sprzedaży samochodu i obowiązek udokumentowania przedmiotowej dostawy, ma walor prawa i obowiązku majątkowego, czy niemajątkowego, gdyż taki podział wprowadził ustawodawca w cyt. powyżej przepisach art. 97 § 1-2 Ordynacji podatkowej. Podział ten ma o tyle znaczenie, że określa zakres przejmowanych praw i obowiązków. Prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy przejmują z mocy prawa bezwarunkowo, natomiast niemajątkowe tylko pod warunkiem kontynuowania działalności prowadzonej wcześniej przez spadkodawcę.

W prawie podatkowym nie zostało zdefiniowane pojęcie praw „majątkowych”, ani też „niemajątkowych”. W związku z tym wskazane jest w tej sytuacji odwołać się do wykładni systemowej, posiłkowego zastosowania ustaleń doktryny prawa podatkowego opartych na regulacjach prawa cywilnego. Co do zasady, za prawa i obowiązki majątkowe uważa się, takie prawa i obowiązki, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego. Zatem w świetle tak rozumianego zakresu praw i obowiązków majątkowych, również na gruncie przepisów prawa podatkowego wydaje się uzasadnione zakwalifikowanie analizowanego obowiązku zapłaty podatku z tytułu dostawy samochodu, do kategorii majątkowych, gdyż bez wątpienia może mieć ono wpływ na obiektywnie postrzeganą ekonomiczną kondycję Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Nie zmienia to w niczym istoty własności rzeczy. Współwłasność cechuje: jedność przedmiotu, wielość podmiotów i niepodzielność wspólnego prawa. Te cechy współwłasności rzeczy, a zwłaszcza jedność przedmiotu i niepodzielność wspólnego prawa oznaczają, że każdy ze współwłaścicieli nie ma wyłącznego prawa do fizycznie wydzielonej części rzeczy, natomiast każdy z nich ma prawo do całej rzeczy. Ułamek we współwłasności ułamkowej wyznacza jedynie zakres obowiązków oraz uprawnień współwłaściciela w stosunkach zewnętrznych i wewnętrznych wobec innych współwłaścicieli. Posiadanie udziału nie ogranicza jednak w korzystaniu i rozporządzaniu całą rzeczą, z uwzględnieniem zasad należytego zarządu. Fakt, że udział w rzeczy może być przedmiotem obrotu, nie oznacza, że w przypadku nabycia udziału nie nabywa się jednocześnie prawa do rozporządzania rzeczą (całą) jak właściciel. Zbycie udziału nie jest wyłącznie rozporządzeniem prawem. Zbycie udziału jest przeniesieniem własności rzeczy w części przysługującej właścicielowi.

W świetle powyższego nie można rozpatrywać prawa własności do rzeczy w oderwaniu od samej rzeczy. Nie ma żadnego znaczenia, czy prawo majątkowe do rzeczy jest towarem czy nim nie jest. Istotne staje się jedynie to, czy wskutek nabycia tego prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A ten warunek zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy, bowiem nawet jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Z powyższego należy wywodzić, iż każdy ze spadkobierców może dysponować otrzymanym spadkiem tylko w takiej wysokości, jaką cześć tego spadku otrzymał. Również obowiązki jakie przypadają na nabywającego spadek, uzależnione są od udziału jaki posiada w otrzymanym majątku.

Biorąc pod uwagę powyższe, z uwagi na to, iż na podstawie dokumentów o nabyciu spadku Wnioskodawczyni jest właścicielem 1/3 samochodu, będącego przedmiotem sprzedaży, winna zbycie udziału w tym samochodzie udokumentować fakturą VAT. Jednocześnie z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż podmioty nie będące czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy towarów, której są właścicielami, nie dokumentują ww. dostawy fakturą VAT. Powyższe ma zastosowanie również w sytuacji, gdy podmioty dokonują dostawy udziału w towarze, którego są właścicielami na podstawie dokumentów spadkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.