Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-373/12-4/HW
z 23 lipca 2012 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia – brak daty (data wpływu 23 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 19 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania otrzymanego rabatu retrospektywnego – jest prawidłowe,
• dokumentowania otrzymanego rabatu retrospektywnego – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymanego rabatu retrospektywnego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 19 lipca 2012 r. o własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Strony mają podpisaną umowę o wzajemnej współpracy. W ramach tej umowy Wnioskodawca oraz jego dostawca podejmują przynoszącą obopólne korzyści współpracę w ramach sprzedaży produktów dostawcy. Strategią obydwu stron jest maksymalizacja sprzedaży produktów sprzedawcy klientom kupującego. W tym celu sprzedawca zobowiązuje się oferować kupującemu swoje produkty po jak najatrakcyjniejszej cenie. Zobowiązuje się również do udzielenia bezwarunkowego rabatu retrospektywnego z tytułu dokonanych zakupów. Dodatkowy rabat będzie firmie Zainteresowanego udzielany automatycznie po zakończeniu miesiąca i stanowić będzie określony procent od ustalonej ceny z cennika sprzedawcy. Aktualnie Wnioskodawca traktował otrzymywane premie jako rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie (świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego). Wnioskodawca traktował premię jako zapłatę za wykonaną usługę i wystawiał kontrahentom fakturę VAT.

Spółka postanowiła zweryfikować swoje podejście w związku ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych w tej sprawie, które jednolicie potwierdzają, że w analizowanej sytuacji nie dochodzi do świadczenia usług, jako że wypłata bonusu nie wiąże się z żadnym świadczeniem po stronie Spółki Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca ma prawo traktować otrzymanie rabatu retrospektywnego jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT?
2. Czy prawidłowe jest dokumentowanie przez Spółkę otrzymywanych rabatów przez wystawienie przez Wnioskodawcę noty księgowej?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 5 ust 1 ww. ustawy, pod pojęciem świadczenia usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Definicja świadczenia usług zawarta w przywołanym przepisie art. 8 ust 1 cyt. ustawy jest bardzo szeroka i definiuje zakres przedmiotowy opodatkowania w sposób dopełniający definicję dostawy towarów. Nie oznacza to jednak, że świadczenie usług obejmuje swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami, których efektem jest przysporzenie jednej strony na skutek określonego działania drugiej strony, a które nie stanowią dostawy towarów.

Biorąc pod uwagę definicję świadczenia usług, o odpłatnym świadczeniu usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT można mówić wtedy, kiedy w ramach łączącego kontrahentów stosunku prawnego dochodzi do wykonania świadczenia, które może zostać uznane za przedmiot opodatkowania. Zatem aby daną sytuację można było uznać za świadczenie usług, musi wystąpić „świadczenie”, tj. określone zachowanie podmiotu, którego skutkiem jest uzyskanie korzyści przez odbiorcę świadczenia. Bonus należny Wnioskodawcy nie stanowi w istocie rzeczy wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia jakiejkolwiek usługi ani jakiejkolwiek innej czynności, która mogłaby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT Otrzymanie rabatu retrospektywnego jest bowiem wyłącznie następstwem zakupów dokonywanych przez Spółkę od dostawcy.

W dniu 19 lipca 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko o informację, iż potraktowanie premii pieniężnej jako czynności nierodzącej obowiązku podatkowego na gruncie podatku VAT, powoduje że nie powstaje obowiązek dokumentowania dla celów tego podatku jakimkolwiek dokumentem tej czynności. Brak jest także przeciwwskazań w przepisach dotyczących podatku VAT do dokumentowania tej czynności za pomocą noty korygującej. Zatem, Zainteresowany uważa za właściwe dokumentowanie otrzymania rabatu retrospektywnego za pomocą noty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe w zakresie opodatkowania otrzymanego rabatu retrospektywnego,
• nieprawidłowe w zakresie dokumentowania otrzymanego rabatu retrospektywnego.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Szczególną uwagę należy zwrócić na zapis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym należy uznać, iż pojęcie świadczenia, składającego się na istotę usługi, należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. W efekcie, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z powyższego wynika, że czynności, które podlegają opodatkowaniu (dostawa towarów oraz świadczenie usług) muszą mieć charakter odpłatny. Odpłatność oznacza w tym przypadku wykonanie ich za wynagrodzeniem. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą lub świadczeniem i otrzymaną zapłatą.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta itp. W takiej sytuacji należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Zatem jeżeli wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, jednakże wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to w tej sytuacji należy stwierdzić, iż otrzymana premia stanowią zapłatę za świadczenie usług w związku z wykonywaniem ww. świadczeń.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

W myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka oraz jej dostawca w ramach umowy o wzajemnej współpracy podejmują przynoszącą obopólne korzyści współpracę w ramach sprzedaży produktów dostawcy. Strategią obydwu stron jest maksymalizacja sprzedaży produktów sprzedawcy klientom kupującego. W tym celu sprzedawca zobowiązuje się oferować kupującemu swoje produkty po jak najatrakcyjniejszej cenie. Zobowiązuje się również do udzielenia bezwarunkowego rabatu retrospektywnego z tytułu dokonanych zakupów. Dodatkowy rabat będzie firmie Zainteresowanego udzielany automatycznie po zakończeniu miesiąca i stanowić będzie określony procent od ustalonej ceny z cennika sprzedawcy. Aktualnie Wnioskodawca traktował otrzymywane premie jako rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie (świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego). Wnioskodawca traktował premię jako zapłatę za wykonaną usługę i wystawiał kontrahentom fakturę VAT. Spółka postanowiła zweryfikować swoje podejście w związku ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych w tej sprawie, które jednolicie potwierdzają, że w analizowanej sytuacji nie dochodzi do świadczenia usług, jako że wypłata bonusu nie wiąże się z żadnym świadczeniem po stronie Spółki Wnioskodawcy.

Jak wynika z powyższego, rabat udzielany jest Wnioskodawcy automatycznie po zakończeniu miesiąca i stanowi określony procent od ustalonej ceny z cennika sprzedawcy oraz udzielany jest bezwarunkowo.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, iż bonus wypłacany Wnioskodawcy można przyporządkować do konkretnych dostaw. Bowiem obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym, okresie rozliczeniowym (miesiąc). Jak podaje Wnioskodawca, wysokość bonusu określana jest jako procent od ustalonej ceny z cennika sprzedawcy.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca nie jest zobowiązany do żadnych dodatkowych świadczeń na rzecz sprzedawcy. Uzyskanie bonusu przez Zainteresowanego jest bezwarunkowe. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów.

Zatem, należy uznać, iż przedmiotowy bonus nie jest odpłatnością za świadczenie usług zdefiniowanych w art. 8 ust. 1 ustawy, lecz stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania.

Reasumując, w opisanym przypadku, w związku z otrzymanym rabatem Wnioskodawca nie jest w żaden sposób zobowiązany do świadczenia innych usług, a więc otrzymany bonus nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług przez Wnioskodawcę i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bonus ten w istocie stanowi rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi ponadto dokumentowanie przez Spółkę otrzymanych rabatów poprzez wystawienie przez Zainteresowanego noty księgowej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

I tak, w myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Na podstawie § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Zgodnie z § 13 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygującą powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3. okres, do którego odnosi się udzielony rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Ponadto należy nadmienić, iż w oparciu o § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyraz „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

W związku z powyższym udzielenie przedmiotowego rabatu retrospektywnego na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia winno być udokumentowane przez dostawcę fakturą korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2-4 rozporządzenia. W związku z tym w przedmiotowej sprawie nota księgowa nie jest właściwym dowodem dla udokumentowania udzielanego przez dostawcę ww. rabatu.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.