INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani P. przedstawione we wniosku z dnia 05 marca 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 18 marca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej ubytków naturalnych (strat w środkach obrotowych) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej ubytków naturalnych (strat w środkach obrotowych).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatniczka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi. Dokonuje obrotu asortymentem takim jak: mięso, wędliny, nabiał, warzywa, owoce, słodycze, alkohol, papierosy, środki czystości i pieczywo.

Z podatku dochodowego rozlicza się na zasadach ogólnych, prowadząc księgi rachunkowe.

Dokumentowanie ubytków naturalnych związanych ze zmianą właściwości fizykochemicznych towarów, rozkruszanie, wysuszanie powstających podczas rozważania towarów nie może być na bieżąco stwierdzane i dlatego trudno jest ewidencjonować to zjawisko. W tym przypadku wartość ubytków można stwierdzić dopiero po przeprowadzeniu inwentaryzacji.

Podatniczka zamierza ustalić procent ubytków naturalnych liczony od sprzedaży netto i rozliczać w protokołach rozliczania różnic inwentaryzacyjnych, po przeprowadzonych inwentaryzacjach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można zastosować procedurę ustalania procentu ubytków naturalnych (limit-norma) na podstawie sprzedaży netto w wysokości jednego procenta i zarządzeniem właściciela wprowadzić do rozliczenia stanu zapasów towarów handlowych, które będą potraktowane jako koszt uzyskania przychodów...

Zdaniem podatniczki, z punktu rozliczenia osób materialnie odpowiedzialnych niedobory i szkody można podzielić na: zawinione i niezawinione. Do niedoborów i szkód niezawinionych powstałych w rzeczowym majątku obrotowym zalicza się:

• niedobory (ubytki naturalne) mieszczące się w granicach norm (limitów),
  
• niedobory przekraczające normy limitów ubytków naturalnych i szkody powstałe z przyczyn niezależnych od osób materialnie odpowiedzialnych,
  
• niedobory i szkody spowodowane przyczynami losowymi (pożar, kradzież).
  
  

W związku z powyższym wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że psucie towarów, uszkodzenie można ewidencjonować na podstawie protokołów strat, natomiast ubytki naturalne powinny być uwzględniane procentowo.

Przepisy art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.) nie wyłączają ubytków naturalnych z katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Dlatego też przyjęcie wskaźnika jednego procenta do wyliczenia norm ubytków względem sprzedaży netto należy uznać za uzasadnione.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu względnie wydatek ten winien zmierzać do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu.

W katalogu negatywnym (tj. w art. 23 ust. 1 ww. ustawy) wymieniono straty, które nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów, ale wśród tych kategorii kosztów nie ma strat w środkach obrotowych. Można zatem przyjąć, iż skoro z przepisów ww. ustawy nie wynika, aby straty w środkach obrotowych należało wykluczyć z kosztów uzyskania przychodów, to co do zasady straty te mogą być uznane za koszty podatkowe, jednakże każdy przypadek i każde tego rodzaju zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych badanej sprawy. Powstałych, w ramach działalności gospodarczej jako efekt uboczny, strat nie można pomijać w rachunku podatkowym. Straty w środkach obrotowych należy oceniać pod kątem całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności.

Co do zasady, poniesienie wydatków na nabycie środków obrotowych np. towarów handlowych, materiałów itp. ma na celu osiągnięcie przychodów. Wobec tego straty powstające w toku normalnego i racjonalnego działania podatnika (np. właściwie udokumentowane niedobory) przy uznaniu ich za koszty uzyskania przychodów powinny być uwzględnione w rachunku podatkowym. Nie będą, natomiast kosztami uzyskania przychodów straty, braki w środkach obrotowych zawinione przez podatnika.

Przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nie zawierają unormowań dotyczących limitowania ubytków, czy też odrębnych zasad zaliczania ich do kosztów podatkowych. Nie przewidują także możliwości szacunkowego ustalania wielkości strat, przy zastosowaniu np. norm, ryczałtów, wskaźników ustalanych w wymienionej we wniosku zakładowej normie ubytków naturalnych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane m. in. prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy.

Przepis ten nawiązuje w swej treści do ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.). Wprawdzie przepisy tej ustawy nie wymieniają wprost dokumentacji niezbędnej do udokumentowania strat powstałych w środkach obrotowych (towarach handlowych), ale stanowią w art. 27, iż zarówno przeprowadzenie jak i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych, a ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych wyjaśnić i rozliczyć w księgach tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. Z powyższego wynika, iż do uznania poniesionych strat (niedoborów) za koszt uzyskania przychodów nie wystarczy samo stwierdzenie stanu faktycznego posiadanych towarów handlowych (sporządzenie spisu z natury i ustalenie powstałych różnic), lecz niezbędnym jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do przyczyny i okoliczności powstania rozbieżności w postaci niedoborów i nadwyżek w środkach obrotowych, pozwalającego stwierdzić jednoznacznie, że ujawniona w trakcie inwentaryzacji strata w towarach powstała pomimo, że podatnik dołożył należytej staranności w celu jej uniknięcia. Stwierdzone niedobory (straty) mogą bowiem zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jeżeli powstały niezależnie od woli podatnika, a więc są niezawinione. W tym celu należy odpowiednio udokumentować fakt poniesienia straty, przy czym dokumentem takim mogą być na przykład: protokół opisujący zdarzenie, wskazujący datę powstania zdarzenia, jego przyczynę oraz dokładne obliczenie wielkości straty, uzupełniony o protokół policji w przypadku kradzieży bądź zgłoszenie szkody instytucji ubezpieczeniowej oraz pisemne wyjaśnienia osób materialnie odpowiedzialnych. Zatem kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko straty w towarach handlowych, w tej części, w jakiej zostały uznane za niezawinione i których okoliczności powstania oraz przyczyny zostały wyczerpująco udokumentowane. Nie stanowią bowiem kosztu uzyskania przychodów straty będące wynikiem braku staranności bądź nieracjonalnego działania podatnika, nawet jeśli mieszczą się w normach ustalonych przez podmiot gospodarczy.

Reasumując, wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość ujawnionych niedoborów towarów handlowych ale jedynie w tej wysokości w jakiej jednoznacznie niedobory te uznane zostaną za niezawinione i są normalnym, chociaż niechcianym następstwem działania w tej branży i ich występowanie pomimo dołożenia należytej staranności, jest nieuniknione, a ponadto fakt ten zostanie w sposób prawidłowy udokumentowany. Nie można uznać za prawidłowo udokumentowane niedobory wyliczone na podstawie norm ustalonych przez podmiot gospodarczy. Natomiast nie jest możliwe zaliczenie stwierdzonych niedoborów do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zaistniały przesłanki świadczące o braku odpowiedniego zabezpieczenia tych towarów.

Mając powyższe na względzie, stanowisko przedstawione we wniosku należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.