INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 02.04.2008 r.(data wpływu 07.04.2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do składania kwartalnych deklaracji - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07.04.2008 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 29.04.2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do składania kwartalnych deklaracji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka działająca pod firmą „X” Sp. z o.o. w grudniu 2007 r. złożyła we właściwym miejscowo Urzędzie Skarbowym VAT-R informując, iż od 1 stycznia 2008 r., Spółka będzie składała w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne.

Wartość sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) Spółki, nie przekroczyła w 2007 r. wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro, po przeliczeniu według średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł, tym samym Spółka będąc małym podatnikiem mogła wybrać tą metodę składania deklaracji na podstawie art. 99 ust. 3 ustawy o VAT.

Spółka w roku 2007 zawarła umowę przedwstępną sprzedaży gruntów. 25 stycznia 2008 r. w wykonaniu umowy przyrzeczonej zawarta została umowa przenosząca własność przedmiotowych gruntów(…). W umowie tej strony ustaliły, że wydanie przedmiotu umowy nastąpi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w lutym. Do przekazania w terminie zakreślonym umową nie doszło. Można wyjaśnić, że na przedmiotowe grunty składa się ok. 53 działki, położone w (…), do wydania których niezbędny był szereg czynności (np. udział i obmiary geodetów), kupujący ma siedzibę we Wrocławiu, a sprzedający w W, co przyczyniło się do przedłużania terminu wydania. Wydanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 1 kwietnia 2008 r.

Równocześnie z zawarciem umowy przyrzeczonej, tj. 25 stycznia 2008 roku, kupujący zapłacił Spółce część ceny (kwota ta przekroczyła wartość wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro). Zapłata pozostałej części ceny nastąpić miała w terminie późniejszym, przy czym nie nastąpiła w pierwszym kwartale 2008 r. W związku z zapłatą części ceny powstał obowiązek podatkowy na zasadach art. 19 ust. 11, w dacie otrzymania zapłaty i kwota otrzymanej zaliczki zostanie ujęta w deklaracji VAT-7/K za pierwszy kwartał.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku gdy Spółka nie dokonała dostawy, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ale otrzymała zapłatę części ceny na poczet przyszłej dostawy, wystąpi przekroczenie kwot określonych w art. 2 pkt 5 ustawy VAT, tzn. czy Spółka utraci status małego podatnika - prawo do kwartalnego składania deklaracji...

Zdaniem Wnioskodawcy, kwartalne rozliczenie VAT przysługuje jedynie małym podatnikom, utrata statusu małego podatnika powoduje jednocześnie utratę prawa do kwartalnego rozliczania VAT. Wówczas podatnik zobowiązany jest dokonać zgłoszenia aktualizacyjnego na druku VAT-R i zgodnie z art. 99 ust. 5 i 6 ustawy o VAT, składać deklaracje miesięczne, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło przekroczenie kwot uprawniających do korzystania ze statusu małego podatnika.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 99 ust. 4 ustawy VAT, podatnicy którzy zadeklarowali kwartalne składanie deklaracji, mogą ponownie składać deklaracje podatkowe za okresy miesięczne, nie wcześniej jednak niż po upływie czterech kwartałów, w których rozliczali się za okresy kwartalne, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego. A zatem podatnik także nie może wcześniej, np. po upływie jednego kwartału rozpocząć składania deklaracji. Rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii jest dla Spółki istotne bowiem Spółka nie może dobrowolnie rozpocząć składania deklaracji za okresy miesięczne.

Spółka musiałaby natomiast składać deklarację za okresy miesięczne jeśli utraciłaby status małego podatnika, w wyniku przekroczenia kwot uprawniających do korzystania ze statusu małego podatnika.

Zdaniem Spółki, w przedmiotowym wypadku Spółka nie utraci statusu małego podatnika albowiem nie nastąpiło przekroczenie kwot, o których mowa w art. 2 pkt. 25, mimo że Spółka otrzymała w wyniku zawarcia umowy, przyrzeczonej kwotę przekraczającą wartość wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro, ponieważ przez przekroczenie kwoty o której mowa w art. 2 pkt. 25, w rozumieniu art. 99 ust. 5 i ust. 6, należy rozumieć przekroczenie w wyniku sprzedaży i dostawy w rozumieniu ustawy VAT, nie zaś przekroczenie kwoty w wyniku innego zdarzenia prawnego (np. zaliczki).

Należy wskazać na autonomiczność pojęć prawa podatkowego (tu ustawy VAT) od pojęć prawa cywilnego.

Pojęcie sprzedaży w rozumieniu ustawy VAT, oznacza dokonanie dostawy czyli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jeśli nastąpi wydanie rzeczy połączone z nabyciem przez odbiorcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, nawet jeśli strony nie zawarły umowy sprzedaży w znaczeniu prawa cywilnego, to dla celów podatku od towarów i usług, przyjmuje się że nastąpiła sprzedaż. Zasada ta powinna mieć również zastosowanie w sytuacji odwrotnej, tj. gdy w znaczeniu cywilistycznym zawarto umowę sprzedaży, ale nie doszło do dostawy, a kupujący nie otrzymał przedmiotu sprzedaży i tym samym ograniczone jego prawa do dysponowania przedmiotem sprzedaży jak właściciel, to dla celów podatku od towarów i usług, dopiero w momencie faktycznego wydania przyjmuje się, że nastąpiła sprzedaż.

Zdaniem wnioskującej Spółki, ponieważ przez sprzedaż, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 22 ustawy VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów, i w związku z art. 5 ust 1 pkt. 1 określającym, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a przez dostawę towarów, o której mowa w art. 2 ust. 22 i w art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to skoro nie doszło do wydania przedmiotu umowy, nie doszło również do dostawy.

W zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku przedmiotowej sprawy, nie ma wątpliwości, albowiem zgodnie z art. 19 ust. 1 „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru…”, a zatem przed wydaniem przedmiotu sprzedaży (mimo zawarcia umowy sprzedaży), czyli w pierwszym kwartale br. obowiązek nie powstał (obowiązek podatkowy powstał w dniu 1 kwietnia 2008r., tj. w dniu wydania przedmiotu umowy kupującemu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. – o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą, przez małego podatnika - rozumie się podatnika podatku od towarów i usług: u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro, przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Stosownie do art. 99 ust. 2 ustawy, mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Mali podatnicy, którzy nie wybrali metody kasowej, oraz podatnicy, o których mowa w art. 43 ust. 3, wykonujący wyłącznie czynności wymienione w tym przepisie, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do końca kwartału poprzedzającego kwartał, za który będzie po raz pierwszy składana kwartalna deklaracja podatkowa (art. 99 ust. 3 ustawy).

Podatnicy, o których mowa w ust. 3 i art. 21 ust. 3, mogą ponownie składać deklaracje podatkowe za okresy miesięczne, nie wcześniej jednak niż po upływie czterech kwartałów, w których rozliczali się za okresy kwartalne, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do ostatniego dnia kwartału, za który będzie składana ostatnia kwartalna deklaracja podatkowa (art. 99 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 99 ust. 5 ustawy, podatnicy, którzy utracili prawo do stosowania metody kasowej, tracą prawo do składania deklaracji podatkowej za okresy kwartalne, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło przekroczenie kwot określonych w art. 2 pkt 25.

Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio do małych podatników, o których mowa w ust. 3 (art. 99 ust. 6 ustawy).

Z przedstawionej sytuacji we wniosku wynika, iż Spółka jest małym podatnikiem, o którym mowa w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy, który wybrał z dniem 01.01.2008 r. kwartalną metodę składania deklaracji dla podatku od towarów i usług stosownie do art. 99 ust. 3 ustawy.

W 2007 r. Spółka zawarła umowę przedwstępną sprzedaży gruntu, natomiast 25.01.2008 r., została zawarta w formie aktu notarialnego umowa przenosząca własność gruntu na nabywcę. W umowie tej strony ustaliły, że wydanie przedmiotu umowy nastąpi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w lutym. Do przekazania w terminie zakreślonym umową jednak nie doszło. W dniu 25.01.2008 r., kupujący zapłacił Spółce część ceny, a kwota ta przekroczyła wartość wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy). Zaś opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy).

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 (art. 19 ust. 1 ustawy).

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Analizując sytuację przedstawioną we wniosku należy wskazać, iż Spółka dokonała sprzedaży towarów (art. 2 pkt 6 ustawy), o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy - w dniu 25.01.2008 r. Bowiem w tym dniu został sporządzony akt notarialny przenoszący własność przedmiotowych gruntów, czyli Spółka dokonała odpłatnej dostawy, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Powyższe wymaga odwołania się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Stosownie do przepisu art. 535 Kodeksu cywilnego, na umowę sprzedaży składają się następujące czynności: zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia na kupującego własności rzeczy będącej przedmiotem umowy, zobowiązanie się sprzedawcy do wydania tej rzeczy kupującemu, zobowiązanie się kupującego do odbioru rzeczy, zobowiązanie się kupującego do zapłaty sprzedawcy ceny. Ponadto, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Strony mogą wedle własnego uznania określić termin wydania i odbioru rzeczy oraz termin i sposób zapłaty ceny bezpośrednio w treści aktu notarialnego. Jedynie moment przeniesienia własności tożsamy jest z momentem zawarcia umowy, za sprawą przepisu art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego, który to przepis stanowi, iż przeniesienie własności nieruchomości nastąpić może jedynie niezwłocznie i bezwarunkowo (własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem, ani z zastrzeżeniem terminu). Z tego samego powodu podpisanie aktu notarialnego jest warunkiem koniecznym i zarazem wystarczającym do uznania, iż miała miejsce dostawa gruntu w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy natomiast zaznaczyć, że skutku takiego nie rodzi podpisanie umowy przedwstępnej, o której mowa w art. 389 Kodeksu cywilnego (pomimo określenia w tej umowie istotnych postanowień umowy przyrzeczonej), albowiem umowa ta ustanawia jedynie samo zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży, a nie samą sprzedaż.

Należy zauważyć, iż wymienione w art. 535 Kodeksu cywilnego wydanie i odebranie rzeczy są dwiema różnymi czynnościami, które nie muszą być wykonane równocześnie (wydanie rzeczy nie musi być połączone z faktycznym objęciem rzeczy przez kupującego). Wydanie rzeczy nie jest jednoznaczne z pojęciem odbioru rzeczy przez kupującego, ani też wykonanie przez sprzedawcę obowiązku wydania rzeczy nie następuje dopiero z momentem objęcia rzeczy we władanie.

Zatem, dla ustalenia, czy doszło do odpłatnej dostawy gruntów, istotne jest ustalenie czy nastąpiło przeniesienie własności tej nieruchomości na nabywcę, które jest równoznaczne z wydaniem tej nieruchomości. Wydanie nieruchomości stanowi zatem skutek zawarcia umowy sprzedaży, która w przypadku sprzedaży nieruchomości dochodzi do skutku pod rygorem nieważności z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Zatem obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są grunty powstanie nie później niż 7 dnia od dnia wydania, rozumianego jako przeniesienie własności nieruchomości w formie aktu notarialnego (jeżeli dostawa towaru powinna być udokumentowana fakturą).

Zatem, nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w przedmiotowym wypadku nie utraci statusu małego podatnika, o którym mowa w art. 2 pkt. 25, pomimo że otrzymała w wyniku zawarcia umowy, przyrzeczonej kwotę przekraczającą wartość wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro. Jednakże należy wskazać, iż utrata statusu małego podatnika nastąpiła, nie ze względu na otrzymaną zaliczkę, lecz ze względu na fakt, iż w dniu 25.01.2008 r. doszło do dokonania dostawy gruntów, w wyniku której została przekroczona kwota, o której mowa w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy.

W związku z powyższym Spółka utraciła prawo stosownie do art. 99 ust. 6 w związku z ust. 5 ustawy, do składania deklaracji podatkowych za okresy kwartalne, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło przekroczenie kwot określonych w art. 2 pkt 25, czyli po pierwszym kwartale 2008 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.