D E C Y Z J A

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) oraz art. 4 ust. 2 i art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), art. 5 ust.1 pkt 1, art. 7 ust.1, art. 8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535, z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 03.10.2007r., nr C5-PR-000099-2007 wniesionego przez X, na postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 25.09.2007r., znak 1473/WVO/443-81/07/HZ wydane w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

p o s t a n a w i a

zmienić postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu.

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 29.06.2007r. X wystąpił o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej kwestii, czy przyznawane premie pieniężne (bonusy) powinny być udokumentowane fakturą VAT czy notą księgową.

Strona stała na stanowisku, że przyznawane premie pieniężne powinny być dokumentowane notą księgową.

Strona pismem z dnia 11.09.2007r. uzupełniła stan faktyczny przedstawiony w w/w wniosku.

Postanowieniem z dnia 25.09.2007r., nr 1473/WVO/443-81/07/HZ, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że premia pieniężna przyznawana Stronie stanowi pewnego rodzaju nagrodę za efekty współpracy handlowej z kontrahentami i nie stanowi po stronie wypłacającego premię, czynności skutkującej powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego obowiązek podatkowy z tytułu VAT powstanie po stronie otrzymującego premię pieniężną. W ocenie organu pierwszej instancji w przedstawionym stanie faktycznym wypłacona premia pieniężna jest również wynagrodzeniem za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu VAT, a zatem wypłata tej premii winna być udokumentowana fakturą VAT przez otrzymującego premię zgodnie z art. 106 ust.1 w/w ustawy, tj. przez Stronę.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W zażaleniu Strona zarzuca zaskarżonemu postanowieniu naruszenie prawa materialnego w postaci art. 8 ust.1 i art. 106 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Strony podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których są wypłacane tzw. premie pieniężne nabywcom. W ocenie Strony dotyczy to przypadków kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej. Strona zauważa, że skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. między innymi od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone (tj. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie).

Strona podnosi, iż przedmiotowe premie pieniężne otrzymywała za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w ustalonym okresie rozliczeniowym oraz za terminowe regulowanie płatności za zakupiony towar, a zatem premie te nie były związane z żadną konkretną dostawą.

Biorąc powyższe pod uwagę Strona stwierdza, że powyższe zachowanie nabywcy nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. W opinii Strony takie zachowanie wymagałoby przyjęcia, iż każdy zakup towarów od sprzedawcy stanowi jednocześnie usługę nabywcy świadczoną dla tegoż sprzedawcy, co w konsekwencji prowadziłoby do opodatkowania każdego nabycia towarów przez kupującego w stosunku do sprzedającego. Zdaniem Strony nie można uznać, że usługą jest sama wielkość obrotów w danym przedziale czasowym wynagradzana premią, ponieważ wielkość ta jest jedynie efektem realizowanych w tym czasie zakupów, których dokonywanie musiałoby być każdorazowo uznane za świadczenie usług, nieopodatkowanych w momencie ich wykonania, lecz dopiero w chwili osiągnięcia tego efektu. Strona wskazuje, iż takie stanowisko prowadzi do podwójnego opodatkowania tych samych czynności: raz-jako dostawy-u sprzedawcy z tytułu dokonanych sprzedaży, drugi raz u kupującego-jako usługi-z tytułu dokonanych zakupów w ramach tych sprzedaży, z uwagi na ich wielkość.

W związku z powyższym Strona stoi na stanowisku, że osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy premia pieniężna (bonus) za osiągnięcie tegoż pułapu obrotów-nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia) za świadczenie usługi. Tym samym, w ocenie Strony wypłacenie tego rodzaju premii jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług. Natomiast w przypadku wypłaty premii pieniężnej przez sprzedawcę nabywcy towarów z tytułu terminowego płacenia przez tego ostatniego za zakupiony towar (tj. za prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej czynności istniejącego między stronami kontraktu kupna-sprzedaży)-nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Reasumując, zadaniem Strony przedmiotowe premie pieniężne powinny być dokumentowane jedynie notą księgową.

Mając powyższe na uwadze, Strona wnosi o uwzględnienie zażalenia w całości i o uznanie przedstawionego we wniosku stanowiska za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu zażalenia zważył, co następuje:

Z przedstawionego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego wynika, że Strona zawarła Umowę o współpracy nr HM410-1064/UW/2004 oraz Kontrakt roczny nr HM410-1064/KR/2006 z Y. Na mocy w/w Umów Strona otrzymywała premie pieniężne za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w ustalonym okresie rozliczeniowym (którym był miesiąc i kwartał) oraz za terminowe regulowanie płatności za zakupione towary. Premie te nie były związane z żadną konkretną dostawą. Udzielenie powyższych premii dokumentowane było notą księgową, ponieważ zdaniem Strony takie zachowanie nabywcy nie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. Noty księgowe wystawiane były do końca 2004r., tj. do czasu ukazania się interpretacji Ministra Finansów z dnia 30.12.2004r., nr PP-812-1222/04/AP/4026. Począwszy od dnia 01.01.2005r. Strona (zgodnie z w/w interpretacją) wystawiała faktury VAT dokumentujące przyznane premie pieniężne, jednakże nadal podtrzymywała stanowisko, iż tego rodzaju premie nie stanowią świadczenia usług, a tym samym nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT. W dniach 28.08.2006r.-13.10.2006r. u Strony miała miejsce kontrola skarbowa w zakresie rzetelności opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług w roku 2004. W wyniku tej kontroli kontrolujący uznał, iż stanowisko Strony odnośnie interpretacji przepisów ustawy o VAT w opisanym powyżej przypadku jest błędne i orzekł, że otrzymywane w okresie od 1 maja 2004r. do 31 grudnia 2004r. premie pieniężne stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług i jako takie powinny być dokumentowane fakturą VAT, a nie notą księgową. Skutkowało to stwierdzeniem, iż Strona zaniżyła podatek należny w w/w okresie o kwotę 265.827 zł i organ podatkowy ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 79.748,10 zł. Strona nie zgodziła się z decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Warszawie i wniosła od niej odwołanie. W wyniku postępowania odwoławczego oraz w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007r., sygn. akt I FSK 94/06 uznającego, iż osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem wypłacana temu nabywcy premia (bonus) nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi-Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (Ośrodek Zamiejscowy w Ciechanowie) w decyzji nr 1461/DCi-II/4407-14/07/TCh z dnia 18.05.2007r. uznał za słuszne stanowisko Strony.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust.1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust.1 w/w ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W tym miejscu organ drugiej instancji zwraca uwagę na stanowisko NSA zaprezentowane w wyroku z dnia 6 lutego 2007r., sygn. akt I FSK 94/06, które w pełni podziela:

„Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Istotne z punktu widzenia zaistniałego sporu jest to, że art. 8 ust.1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. Podkreślić w tym miejscu z całą mocą wypada, że dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahenta, jak i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty), mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy – zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu, jak i terminowego wykonania świadczenia pieniężnego – za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży – dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Przeszkodą do takiej konstatacji – jak wcześniej zauważono – jest treść art. 8 ust.1 VAT, z której to wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą. <...>

Zauważyć także trzeba, że opodatkowanie-jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru-nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji.

Podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji. <...> W ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych, sprzedawca wypłaca premię pieniężną, bonus lub nagrodę-nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. <...>

Skonstatować wobec powyższego należy, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczenie usługi.”

Biorąc powyższe pod uwagę, organ drugiej instancji stwierdza, że otrzymywane przez Stronę premie pieniężne wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w ustalonym okresie rozliczeniowym oraz za terminowe regulowanie płatności za zakupione towary nie rodzą obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. A zatem nota księgowa jako uniwersalny dokument księgowy służący dokumentowaniu transakcji, dla których nie przewidziano odrębnych formularzy jest dokumentem prawidłowym dla udokumentowania otrzymania przez Stronę w/w premii. Powyższe wynika z faktu, iż nota księgowa jest wystawiana w rozrachunkach z kontrahentami w sytuacji, gdy nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.