INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2008r. (data wpływu 27 maja 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2008r. (data wpływu 9 lipca 2008r.), pismem z dnia 4 lipca 2008r. (data wpływu 24 lipca 2008r.) oraz pismem z dnia 14 sierpnia 2008r. (data wpływu 18 sierpnia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług związanych z instalacją, naprawą i konserwacją kotłów centralnego ogrzewania oraz robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług związanych z instalacją, naprawą i konserwacją kotłów centralnego ogrzewania oraz robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania.
W dniach 9 lipca 2008r., 24 lipca 2008r. oraz 18 sierpnia 2008r. zostały złożone uzupełnienia do ww. wniosku, będące odpowiedzią na wezwania tut. organu z dnia 27 czerwca 2008r. oraz z dnia 5 sierpnia 2008r. znak: IBPP2/443-488/08/LŻ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność w zakresie:

• produkcji części kotłów centralnego ogrzewania (PKWiU 28.22.13-00.00),
  
• usług instalowania, naprawy i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania (PKWiU 28.22.9),
  
• robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania (PKWiU 45.33.11).
  
  

Prowadzona działalność w zakresie usług instalacji, napraw i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania, jak i robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania, wykonywana jest głównie u osób fizycznych mieszkających w budownictwie mieszkaniowym wielorodzinnym, jak i jednorodzinnym. Zgodnie z przepisami obowiązującymi w 2007r. można było stosować stawkę VAT 7% do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Co do zastosowania stawki VAT 7% w 2008r. do prac związanych z adaptacją pomieszczeń i instalacją systemów ogrzewania w budownictwie mieszkaniowym, w tym jednorodzinnym, spotyka się z różną interpretacją, głównie w zakresie definicji infrastruktury towarzyszącej. Spółka asekuracyjnie do tych prac w 2008r. stosuje stawkę VAT 22%. Jednakże Wnioskodawca ma wątpliwości czy jednak nie powinno stosować się stawki VAT 7%. Zwłaszcza, gdy kotłownia stanowi integralną część budynku mieszkalnego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nie jest producentem kotłów C.O. Przedmiotem sprzedaży w umowie cywilnoprawnej określona jest modernizacja kotłowni. Zawarta umowa przewiduje wykonanie usługi kompleksowej, na usługę tą składa się demontaż starego kotła centralnego ogrzewania, przeróbki w instalacji grzewczej kotłowni, dostarczenie i podłączenie nowego kotła do instalacji grzewczej oraz kominowej budynku. Umowy nie przewidują odrębnego fakturowania dostawy kotłów. Faktura wystawiana jest na całość wykonywanych usług modernizacyjnych, łącznie z dostarczonym kotłem. W ramach robót budowlano-montażowych wykonywane są następujące usługi:

• wypięcie starego kotła z instalacji grzewczej oraz kominowej,
  
• usunięcie starego kotła z kotłowni,
  
• niezbędna adaptacja instalacji grzewczej oraz kominowej w kotłowni (zamurowanie starego otworu kominowego i wykonanie otworu pod nowy kocioł, wymiana instalacji grzewczej z ewentualnymi przeróbkami budowlanymi, przygotowanie nowych podestów pod kotły, itp.),
  
• wprowadzenie nowego kotła do kotłowni,
  
• podpięcie kotła od instalacji grzewczej i kominowej,
  
• uruchomienie kotła i sprawdzenie prawidłowości jedo funkcjonowania.
  
  

Symbol PKOB budynków, w których wykonywane są usługi związane z instalowaniem kotłów centralnego ogrzewania to PKOB Sekcja I Dział 11 Grupa 111 i 112.

Spółka produkuje części do kotłów C.O. (PKWiU 28.22.13-00.00), jest to działalność prowadzona niezależnie od dokonywanych usług modernizacji kotłowni (PKWiU 45.33.11). Produkowane podzespoły nie są montowane w trakcie świadczenia usług modernizacji kotłowni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest przyjęcie stawki VAT 7% dla usług instalowania, naprawy i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania (PKWiU 28.22.9) oraz robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania (PKWiU 45.33.11) w przypadku gdy kotłownia stanowi integralną część budynku a Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie produkcji kotłów C.O....

Zdaniem Wnioskodawcy, tak, gdyż kotłownia taka nie jest infrastrukturą towarzyszącą, ale elementem składowym budynku mieszkalnego i powinna być stosowana stawką 7% VAT, taka jak dla remontów, przebudowy budynków mieszkalnych (PKOB 11) i ich części (mieszkania te nie są realizowane w ramach budownictwa społecznego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 – art. 8 ust. 3.

W myśl art. 41 ust. 1 wyżej cyt. ustawy stawka podatku wynosi 22%, przy czym ustawodawca od tej reguły ustanowił pewne wyjątki. I tak, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12.

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego powyżej nie zalicza się:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
  
• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².
  
  

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej – art. 41 ust. 12c.

Ponadto, zgodnie z § 5 ust. 1a rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
   
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o VAT wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. z 2006r. Dz. U. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei w pkt 8 tego artykułu zawarto definicję remontu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Ponadto zgodnie z załącznikiem do ustawy z dnia 29 sierpnia 2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177, poz. 1468 ze zm.) robotami zaliczanymi do remontu lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego są m.in. remont, modernizacja, wymiana lub wykonanie nowych instalacji w budynku lub lokalu mieszkalnym, obejmujące rozprowadzanie po budynku lub lokalu mieszkalnym instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń dotyczących:

1. instalacji sanitarnych;
   
2. instalacji elektrycznych, odgromowych, uziemienia;
   
3. instalacji klimatyzacyjnych i wentylacyjnych;
   
4. instalacji przyzywowych (domofony) i alarmowych;
   
5. przewodów wentylacyjnych, spalinowych i dymowych;
   
6. instalacji i urządzeń grzewczych.
   
   

A zatem montaż kotłów centralnego ogrzewania może mieścić się w kategorii robót budowlano-montażowych oraz remontów związanych z budownictwem mieszkaniowym, lecz tylko w sytuacji, gdy instalacji kotła będą towarzyszyły roboty budowlane. Sama bowiem instalacja kotła, bez robót budowlanych, nie może mieścić się w ww. katalogu robót budowlano–montażowych oraz remontów.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008r.

Jak wynika z wniosku Podatnik instaluje kotły centralnego ogrzewania w budownictwie mieszkaniowym sklasyfikowanym w PKOB pod symbolem 111, 112 oraz 113. We wniosku Podatnik dla świadczonych przez siebie usług podał symbol PKWiU 28.22.9 – „usługi instalowania, naprawy i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania”. Spółka produkuje części do kotłów C.O. (PKWiU 28.22.13-00.00), jest to działalność prowadzona niezależnie od dokonywanych usług modernizacji kotłowni (PKWiU 45.33.11). Produkowane podzespoły nie są montowane w trakcie świadczenia usług modernizacji kotłowni. Jednocześnie stwierdza, że nie jest producentem kotów C.O. a przedmiotem sprzedaży w umowie cywilnoprawnej jest modernizacja kotłowni. Zawarta umowa przewiduje wykonanie usługi kompleksowej, na usługę tę składa się demontaż starego kotła centralnego ogrzewania, przeróbki w instalacji grzewczej kotłowni, dostarczenie i podłączenie nowego kotła do instalacji grzewczej oraz kominowej budynku. W ramach robót budowlano-montażowych zaklasyfikowanych do symbolu PKWiU 45.33.11 - robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania, Wnioskodawca wykonuje m.in. usługi związane z niezbędną adaptacją instalacji grzewczej oraz kominowej w kotłowni (zamurowanie starego otworu kominowego i wykonanie otworu pod nowy kocioł, wymiana instalacji grzewczej z ewentualnymi przeróbkami budowlanymi, przygotowanie nowych podestów pod kotły, itp.). Umowy nie przewidują odrębnego fakturowania dostawy kotłów. Faktura wystawiana jest na całość wykonywanych usług modernizacyjnych, łącznie z dostarczonym kotłem.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie instalacji kotłów centralnego ogrzewania w budownictwie mieszkaniowym, sklasyfikowanym pod symbolem PKOB 11 (mieszkania te nie są realizowane w ramach budownictwa społecznego), poprzedzone pracami budowlano-montażowymi opisanym we wniosku, traktowane jako kompleksowa usługa modernizacji kotłowni, będą korzystały z preferencyjnej 7% stawki podatku VAT na podstawie przepisu § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim roboty budowlano – montażowe, remonty nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy czyli w sytuacji:

• gdy przedmiotowe usługi budowlano – montażowe nie będą wykonywane w ramach modernizacji lub remontu budynków lub lokali objętych społecznym programem mieszkaniowym, oraz w sytuacji,
  
• gdy ww. usługi będą wykonywane w ramach modernizacji lub remontu w obiektach budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, lecz tylko w stosunku do części podstawy opodatkowania przekraczającą udział powierzchni użytkowej kwalifikującej te budynki lub lokale do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
  
  

Reasumując, jeżeli usługi instalacji (wymiany) kotłów centralnego ogrzewania, w kotłowniach będących integralną częścią budynku, poprzedzone usługą remontowo-budowlaną, wykonywane są w obiekcie zaliczanym do budownictwa mieszkaniowego (ale nie w ramach budownictwa społecznego), a firma niebędąca producentem wykonuje tę usługę z użyciem własnych materiałów (w tym zakupionych uprzednio kotłów centralnego ogrzewania), co wynika z zawartej ze zleceniodawcą umowy na kompleksową modernizację kotłowni, to do całej wartości usługi należy zastosować stawkę właściwą ze względu na rodzaj robót, w analizowanej sytuacji 7%, zgodnie z przepisem § 5 ust. 1a ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Należy jednak podkreślić, że w sytuacji gdy wykonywane usługi sklasyfikowane przez Wnioskodawcę w PKWiU 28.22.13 polegać będą wyłącznie na dostawie kotła i jego instalacji to nie można mówić o robotach budowlano-montażowych czy remoncie związanym z obiektem budownictwa mieszkaniowego i właściwą stawką podatku VAT przy świadczeniu tych usług jest stawka 22%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż prawidłowym jest przyjęcie stawki VAT 7% dla usług instalowania, naprawy i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania (PKWiU 28.22.9) oraz robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania (PKWiU 45.33.11) w przypadku gdy kotłownia stanowi integralną część budynku a Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie produkcji kotłów C.O., w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczenia wymaga fakt, iż w sytuacji zmiany któregokolwiek z elementów stanu faktycznego niniejsza interpretacja traci swoją ważność, przykładowo jeśli usługi świadczone przez Wnioskodawcę, sklasyfikowane przez niego do usług instalowania, naprawy i konserwacji kotłów centralnego ogrzewania (PKWiU 28.22.9) oraz robót związanych z instalacją centralnego ogrzewania (PKWiU 45.33.11) będą składały się z innych czynności niż wskazane we wniosku, czy też będą wykonywane usługi naprawy bądź konserwacji kotłów centralnego ogrzewania.

Należy ponadto zauważyć, iż tut. organ podatkowy nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów lub usług do grupowania klasyfikacyjnego. Za prawidłową klasyfikację wyrobu lub usługi jest bowiem odpowiedzialny producent lub podmiot dokonujący dostawy towaru bądź świadczący usługę. W przypadku zaistnienia wątpliwości w tym zakresie, należy zwrócić się o wydanie opinii do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych, Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź. Jednakże na marginesie niniejszej interpretacji tut. organ zauważa, iż podane przez Wnioskodawcę grupowanie PKWiU zostało ustalone według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), która nie obowiązuje dla celów podatku od towarów i usług. Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się bowiem do dnia 31 grudnia 2008r. Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.