INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2008 roku (data wpływu 25 lipca 2008 roku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2008 r. (data wpływu 13 października 2008 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżania i podwyższania stawek amortyzacyjnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2008 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie – uzupełniony pismem z dnia 9 października 2008 r. (data wpływu 13 października 2008 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżania i podwyższania stawek amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem środków trwałych (ŚT), w tym linii produkcyjnej do wyrobu płyt wiórowych (Linia Płyt). Rok podatkowy Spółki kończy się 30 września każdego roku kalendarzowego. W stosunku do Linii Płyt wprowadzonej do ewidencji środków trwałych w 2006 roku, Spółka wybrała metodę amortyzacji określoną w art. 16i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Korzystając z uprawnienia, o którym mowa w art. 16i ust. 5 ww. ustawy, Spółka dokonała obniżenia stosowanej stawki amortyzacyjnej dla Linii Płyt począwszy od miesiąca, w którym Linia Płyt została wprowadzona do ewidencji.

Spółka rozważa w przyszłości możliwość podwyższenia stawki amortyzacyjnej Linii Płyt do poziomu, który nie przekracza stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych od pierwszego miesiąca danego roku podatkowego (zgodnie z dyspozycją art. 16i ust. 5 ww. ustawy)/następnych lat podatkowych.

W przypadku innych ŚT, Spółka rozważa możliwość obniżenia i następnie podwyższenia stawek amortyzacyjnych zgodnie z art. 16i ust. 5 powołanej ustawy do poziomu, który nie przekracza stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest uprawniona dowolnie dokonać podwyższenia lub obniżania stawki amortyzacyjnej dla ŚT, w tym Linii Płyt, pod warunkiem, że podwyższenie lub obniżenie nastąpi z początkiem każdego roku podatkowego oraz że stawka amortyzacyjna nie będzie wyższa od tej wskazanej dla danego ŚT w wykazie...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki dotyczy jedynie tych środków trwałych, które są amortyzowane wg zasad wskazanych w art. 16h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (a więc wg metody liniowej). Oznacza to, że podatnicy mogą stosować stawki niższe od tych z Wykazu (przy czym obniżenie powinno być dokonane w terminie wskazanym w art. 16i ust. 5 ww. ustawy). Spółka dokonała takiego obniżenia w stosunku do wybranych środków trwałych.

Zdaniem Spółki, jest Ona uprawniona dowolnie (tj. do dowolnej wysokości) dokonać ponownego obniżenia stosowanych stawek amortyzacyjnych lub podwyższenia stosowanych już stawek pod warunkiem, że powyższe obniżenie lub podwyższenie zostanie dokonane w terminie wskazanym w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pod warunkiem, że stawka amortyzacyjna nie będzie wyższa od tej wskazanej dla danego środka trwałego w Wykazie.

Za takim stanowiskiem – w opinii Wnioskodawcy – przemawia wykładnia literalna. W zdaniu drugim art. 16i ust. 5 ustawy podatkowej mówi się o zmianie stawki, a nie jedynie o jej obniżeniu, co wskazuje, że przepis ten odnosi się do obniżania i podwyższania stawki amortyzacyjnej. Podatnicy mają więc prawo po obniżeniu stawki amortyzacyjnej dokonać jej podwyższenia lub ponownego obniżenia (a więc zgodnie z brzmieniem przepisu: mają prawo dokonać „zmiany”) pod warunkiem, że zostanie to dokonane we wskazanym w art. 16i ust. 5 zdanie drugie terminie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadzają przy tym nigdzie ograniczenia, co do wysokości obniżonych/podwyższonych stawek amortyzacyjnych, a więc obniżona i podwyższona stawka amortyzacyjna może być – w opinii Jednostki – dowolna (maksymalną wysokość wyznaczają jedynie stawki Wykazu).

Przemawia za tym także wykładnia celowościowa. Celem wprowadzenia art. 16i ust. 5 ww. ustawy było bowiem umożliwienie „zmniejszania stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością (…) stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty i dochodu do opodatkowania” (uzasadnienie do ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2003 roku). Wskazany fragment uzasadnienia wskazuje, że intencją ustawodawcy było zliberalizowanie regulacji dotyczącej zmiany stawek amortyzacyjnych. Wyłączenie możliwości podwyższenia/lub ponownego obniżenia stawek amortyzacyjnych w omawianym przypadku prowadziłoby do efektu niezamierzonego przez ustawodawcę (co byłoby sprzeczne z koncepcją racjonalnego ustawodawcy, który realizuje założone przez siebie cele).

Podobną interpretację zaprezentowało także Ministerstwo Finansów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepisy w omawianym zakresie są analogiczne) w piśmie z dnia 17 czerwca 2004 r. wskazując, że "Zmiana stawki (zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej) może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma zatem możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym zastrzeżeniem, że stawki te nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych” (odpowiedź Ministerstwa Finansów z dnia 17 czerwca 2004 roku opublikowana na stronie F10 „Dobrej Firmy”).

Powyższe stanowisko na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prezentują także organy podatkowe w wydanych interpretacjach np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 lutego 2008 r. (ILPB3/423-228/07-2/ŁM), wskazał że „możliwość obniżania/podwyższania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. Podobne stanowisko prezentują inne organy podatkowe (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 3 grudnia 2007 r. IBPB/423-108/07/JD/KAN-632/09/07, oraz Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 29 czerwca 2007 r. ŁUS-II-2-423/110/07/JB.

W związku z tym, Spółka wnosi o potwierdzenie, że na podstawie art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest uprawniona podwyższyć do dowolnej wysokości uprzednio obniżoną stawkę amortyzacyjną, przy czym podwyższona stawka amortyzacyjna nie może być wyższa od tej wskazanej w Wykazie oraz ponownie obniżyć stosowaną stawkę amortyzacyjnych do dowolnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu ich zużycia (odpisy amortyzacyjne).

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 omawianej ustawy, podatnicy – z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej – dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i – 16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Zgodnie z art. 16i ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Stosownie zaś do treści art. 16i ust. 5 podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zmiana, o której mowa w powołanym przepisie, dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka amortyzacyjna może być obniżona, jak i rezygnacji z obniżonej stawki na rzecz stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Wobec powyższego zmiana stawki amortyzacyjnej, tj. zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość zastosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym że zmienione stawki nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić zarówno odnośnie środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji, jak i odnośnie środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji. Dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji zmiana stawki amortyzacyjnej, czyli jej obniżenie może nastąpić w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Natomiast możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej, a także zwiększenia uprzednio obniżonej odnosi się do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji i powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Możliwość obniżania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. W kolejnych latach podatkowych podatnik ma prawo do podwyższenia uprzednio obniżonej stawki amortyzacyjnej, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych. Podatnik ma zatem możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy. Podstawowym warunkiem jest to, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w przedmiotowym Wykazie. Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach, co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego. W aktualnie obowiązującym stanie prawnym podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych miesięcznie, kwartalnie lub jednorazowo na koniec roku. W przypadku obniżenia/podwyższenia stawki amortyzacyjnej i dokonywania odpisów amortyzacyjnych np. co kwartał lub na koniec roku, zmniejszenie stawki nastąpi praktycznie na koniec kwartału lub koniec roku. Tak więc obniżenie/podwyższenie stawki w trakcie roku podatkowego powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Nadmienić przy tym należy, że w przypadku środków trwałych oddanych do używania przed dniem 1 stycznia 2000 r., dla których stawki amortyzacyjne nie zostały obniżone o odpowiednie współczynniki, jeżeli po nowelizacji wystąpiły warunki uzasadniające ich wykorzystanie, podatnik ma prawo do ich zastosowania na zasadach obowiązujących w znowelizowanych przepisach (art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. – Dz. U. Nr 95, poz. 1101 ze zm.). Obniżenie stawek na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2003 r. może mieć również zastosowanie zarówno do środków trwałych oddanych do używania przed tą datą i po tej dacie (art. 4 ust. 5 ustawy zmieniającej z dnia 9 czerwca 2000 r. – Dz. U. Nr 60, poz. 700).

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę decyzji Dyrektorów Izb Skarbowych oraz postanowień Naczelników Urzędów Skarbowych należy stwierdzić, iż zapadły one w indywidualnych sprawach podmiotów, które się o nie ubiegały i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.