2013.01.18 - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPP2/443-1216a/12/AK
z 18 stycznia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2012 r. (data wpływu 5 października 2012 r.), uzupełnionym w dniach 10 grudnia 2012 r. i 3 stycznia 2013 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania transakcji związanych z kupnem i sprzedażą uprawnień do emisji CO2 w imieniu własnym ale na rachunek klientów oraz pośrednictwem w kojarzeniu stron transakcji, których przedmiotem są uprawnienia do emisji CO2 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 10 grudnia 2012 r. i 3 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania transakcji związanych z kupnem i sprzedażą uprawnień do emisji CO2 w imieniu własnym ale na rachunek klientów oraz pośrednictwem w kojarzeniu stron transakcji, których przedmiotem są uprawnienia do emisji CO2.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z tytułu świadczonych usług, Dom Maklerski (dalej: „DM”), pobiera opłaty i prowizje na zasadach określonych szczegółowo w umowie zawieranej z klientem. W zależności od charakteru usługi, wraz ze wzorem umowy lub regulaminem, klientowi jest przekazywana tabela opłat i prowizji pobieranych przez DM oraz informacja o dodatkowych kosztach, które mogą być ponoszone poza tabelą opłat i prowizji. W związku z różnymi rodzajami usług (pod kątem skutków w VAT), które planuje świadczyć DM, zostały one opisane w trzech odrębnych stanach faktycznych. DM jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce i dodatkowo posiada aktualny i ważny numer VAT UE dla transakcji towarowych oraz usługowych wykonywanych na terenie Unii Europejskiej.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, handel uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych jest świadczeniem usług. DM świadczy następujące usługi dotyczące uprawnień do emisji gazów cieplarnianych:

1. W odniesieniu do transakcji natychmiastowych (rynek kasowy) na zagranicznych giełdach UE, w których DM pośredniczy w:

1.1. Transakcjach kupna uprawnień w imieniu własnym ale na rachunek:

a. Klienta z Polski:

podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy - podatnika VAT czynnego, jak i VAT zwolnionego, mającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce,
podatnika z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystującego to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do sprzedaży uprawnień do emisji za pośrednictwem DM.

W tych przypadkach DM planuje wystawić klientowi fakturę bez VAT z tytułu sprzedaży mu (zakupionych wcześniej na zagranicznej giełdzie) uprawnień do emisji CO2. Nabywca będzie obowiązany rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia - art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT. DM z tytułu wynagrodzenia wystawi na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

b. Klienta z UE lub z kraju trzeciego (poza UE):

podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadającego ważny i aktualny numer VAT UE, posiadającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), albo
osoby prawnej nie będącej podatnikiem, ale zarejestrowanej i posiadającej ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnika mającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE.

W tych przypadkach DM wystawi - z tytułu sprzedaży klientowi, nabytych na zagranicznej giełdzie uprawnień do emisji CO2 - fakturę bez VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 28b ustawy o VAT, a nabywca obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju siedziby. DM wystawi klientowi z tytułu wynagrodzenia fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 28b ustawy, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju siedziby.

c. Klienta z Polski nie będącego podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (podmiot nie wykonujący działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT)

W tym przypadku DM wystawi - z tytułu sprzedaży klientowi uprawnień do emisji CO2 - fakturę VAT powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi. Ponadto DM z tytułu wynagrodzenia wystawia klientowi fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

1.2. Transakcjach sprzedaży uprawnień w imieniu własnym ale na rachunek:

a. Klienta z Polski:

podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy - podatnika VAT czynnego nie będącego podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, mającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce,
podatnika z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystującego to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do sprzedaży uprawnień do emisji za pośrednictwem DM.

W tych przypadkach DM otrzymuje od klienta fakturę bez VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w związku z nabyciem uprawnień do emisji CO2, które są następnie sprzedawane na zagranicznej giełdzie - DM wystawia na zagraniczną giełdę fakturę bez VAT na podstawie art. 28b ustawy o VAT. DM z tytułu wynagrodzenia wystawia na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

b. Klienta z UE lub z kraju trzeciego (poza UE):

podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadającego ważny i aktualny numer VAT UE, posiadającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), albo
osoby prawnej nie będącej podatnikiem, ale zarejestrowanej i posiadającej ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnika mającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE.

W tych przypadkach DM otrzymuje od klienta fakturę bez VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w związku z nabyciem uprawnień do emisji CO2, które są następnie sprzedawane na zagranicznej giełdzie - DM wystawia na zagraniczną giełdę fakturę bez VAT na podstawie art. 28b ustawy o VAT. DM wystawia na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. I pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

c. Klienta z Polski nie będącego podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (podmiot nie wykonujący działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT), albo podatnika VAT zwolnionego na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o VAT).

W tych przypadkach DM nie będzie otrzymywał od klienta faktury VAT (ponieważ sprzedawca nie jest podatnikiem VAT albo jest podatnikiem zwolnionym od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, a zatem nie jest uprawiony do wystawiania faktur), natomiast transakcja będzie dokumentowana umową, na zbycie przez DM na rachunek klienta uprawnień do emisji CO2. Uprawnienia te będą sprzedawane przez DM we własnym imieniu na zagranicznej giełdzie - DM wystawi na zagraniczną giełdę fakturę bez VAT na podstawie art. 28b ustawy. DM z tytułu wynagrodzenia wystawia na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

2. W odniesieniu do transakcji natychmiastowych (rynek kasowy) w obrocie pozagiełdowym (OTC), DM pośredniczy w transakcji, w których występować mogą (zarówno jako kupujący jak i sprzedający uprawnienia) następujące strony:

a. Klient z Polski - zwany dalej: „Klient A"

podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ustawy - zarówno podatnik VAT czynny, jak i VAT zwolniony, mający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce,
podatnik z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystujący to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do kupna uprawnień do emisji za pośrednictwem DM.

c. Klient z UE lub z kraju trzeciego (poza UE) - zwany dalej: „Klient B":

podatnik podatku od wartości dodanej zarejestrowany dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadający ważny i aktualny numer VAT UE posiadający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), albo
osoba prawna nie będąca podatnikiem, ale zarejestrowana i posiadająca ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE.

c. Klient z Polski nie będący podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (podmiot nie wykonujący działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT), zwany dalej: „Klient C".

W związku z powyższymi możliwymi rodzajami klientów (A, B i C), DM zamierza jako pośrednik uczestniczyć w transakcji na zasadzie kojarzenia stron (nie nabywa, ani nie sprzedaje uprawnień), a wynagrodzeniem będzie kwota prowizji pobierana zarówno od sprzedającego jak i kupującego w danym przypadku. W związku z powyższym klienci będą na siebie wystawiać dokumenty sprzedaży z tytułu obrotu uprawnieniami do emisji, natomiast DM zamierza wystawiać następujące faktury VAT dokumentujące kwotę prowizji dla sprzedawcy i kupującego, w następujących konfiguracjach poszczególnych klientów:

1. Klient A sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta A. W tym przypadku DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

2. Klient A sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta B. W tym przypadku DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

3. Klient A sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta C. W tym przypadku DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

4. Klient B sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta A. W tym przypadku DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

5. Klient B sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta B. W tym przypadku DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

6. Klient B sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta C. W tym przypadku DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

7. Klient C sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta A. W tym przypadku DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

8. Klient C sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta B. W tym przypadku DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

9. Klient C sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta C. W tym przypadku DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.1 lit. a)?
Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.1 lit. b)?
Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.1 lit. c)?
Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.2 lit. a)?
Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.2 lit. b)?
Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.2 lit. c)?
Czy prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 2?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest dokumentowanie pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.1 lit. a), tj. DM planuje wystawić klientowi, o którym mowa w pkt 1.1 lit a) fakturę bez VAT z tytułu sprzedaży mu (zakupionych wcześniej na zagranicznej giełdzie) uprawnień do emisji CO2. Nabywca będzie obowiązany rozliczyć VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia - art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT. DM z tytułu wynagrodzenia wystawi na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi. Należy bowiem zauważyć, że w przypadku sprzedaży praw do emisji CO2 w Polsce DM będący podatnikiem VAT czynnym wystawia fakturę VAT na polskich nabywców (podatników VAT czynnych albo podatników VAT zwolnionych) fakturę bez podatku VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji do powietrza gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784, z 2008 r. Nr 199, poz. 1227 oraz z 2009 r. Nr 215, poz. 1664), jeżeli usługodawcą (DM - w tym przypadku) jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy. Jednocześnie w zakresie prowizji za wykonaną transakcję DM wystawi fakturę VAT z doliczonym podatkiem według obowiązującej podstawowej stawki podatku, ponieważ usługa pośrednictwa w świadczeniu usług to usługa objęta podstawową stawką podatku VAT w Polsce, gdyż jej miejsce świadczenia jest na terytorium Polski (nabywca ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce - polski podatnik VAT lub ma stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce i nabywa przedmiotowe usługi na rzecz tego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce).

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.1 lit. b), tj. DM wystawi - z tytułu sprzedaży klientowi o którym mowa w pkt 1.1. lit b), nabytych na zagranicznej giełdzie uprawnień do emisji CO2 fakturę bez VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 28b ustawy o VAT, a nabywca obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju siedziby. DM wystawi klientowi z tytułu wynagrodzenia fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku - art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 28b ustawy, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju siedziby.

W przypadku nabywców usług: uprawnień do emisji CO2 oraz usług pośrednictwa w tym zakresie, którzy nie posiadają siedziby prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, miejscem świadczenia obu rodzajów usług jest zgodnie z art. 28b ustawy siedziba nabywcy usługi (stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na które nabywana jest ta usługa). Skoro miejsce siedziby (stałem miejsce prowadzenia działalności gospodarczej) nabywcy usług jest poza Polską, to usługa ta ma miejsce wykonania poza terytorium RP, a co za tym idzie DM zarówno na usługi nabywania i odsprzedaży praw do emisji CO2 jak i za usługi pośrednictwa w tym zakresie wystawi faktury VAT bez podatku, wskazując, że podatek ten rozliczy nabywca usługi.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.1 lit. c), tj. DM wystawi - z tytułu sprzedaży klientowi, o którym mowa w pkt 1.1. lic c) uprawnień do emisji CO2 - fakturę VAT powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

Ponadto DM z tytułu wynagrodzenia wystawi klientowi fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi. W przypadku, gdy nabywcami usług - uprawnień do emisji CO2 - są osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej (nie będące podatnikami VAT), to nie znajduje zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT. Tym samym DM ma obowiązek wystawić fakturę VAT z doliczonym podatkiem VAT według obowiązującej stawki podstawowej z tytułu sprzedaży uprawnień do emisji CO2 jak również z doliczonym podatkiem VAT obowiązującej stawki podstawowej z tytułu prowizji za pośrednictwo w świadczeniu usług sprzedaży uprawnień do emisji CO2.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.2 lit. a), tj. DM otrzyma od klienta, o którym mowa w pkt 1.2 lit a) fakturę bez VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w związku z nabyciem uprawnień do emisji CO2, które są następnie sprzedawane na zagranicznej giełdzie - DM wystawia na zagraniczną giełdę fakturę bez VAT na podstawie art. 28b ustawy o VAT. DM z tytułu wynagrodzenia wystawia na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi. Powyższe wynika z treści art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT - DM nabywając uprawnienia do emisji CO2, od podatnika VAT w Polsce (VAT czynnego, nie będącego podatnikiem VAT zwolnionym o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o VAT) staje się podatnikiem VAT, który jest obowiązany rozliczyć VAT z tytułu nabycia usługi emisji do uprawnień CO2, (na zasadzie odwrotnego obciążenia - zarówno VAT należny jak i VAT naliczony). Następnie sprzedając te uprawnienia na giełdę, która posiada siedzibę poza granicami Polski - wystawi fakturę bez podatku VAT - ponieważ miejscem świadczenia tych usług będzie siedziba nabywcy usługi (w tym przypadku giełdy, która ma siedzibę poza terytorium Polski). Natomiast z tytułu prowizji za sprzedaż uprawnień na giełdzie, DM wystawi fakturę z doliczonym podatkiem na rzecz polskiego podatnika VAT (usługa będzie opodatkowania według podstawowej stawki w Polsce oraz będzie miała miejsce świadczenia w Polsce).

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.2 lit. b), tj. DM otrzymuje od klienta, o którym mowa w pkt 1.2 lit b) fakturę bez VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w związku z nabyciem uprawnień do emisji CO2, które są następnie sprzedawane na zagranicznej giełdzie - DM wystawia na zagraniczną giełdę fakturę bez VAT na podstawie art. 28b ustawy o VAT. DM wystawia na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska. W związku z tym, że kontrahent sprzedający uprawnienia dla DM SA nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to nabycie od tego pomiotu praw do emisji CO2 będzie importem usług (DM staje się w tym przypadku podatnikiem VAT jako kupujący i jest obowiązany rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia - zarówno należny jak i naliczony). Dodatkowo usługi pośrednictwa w sprzedaży uprawnień do emisji CO2 na giełdzie jako, że są świadczone na rzecz podmiotu nie posiadającego siedziby na terytorium Polski (ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce) będą uznane na podstawie art. 28b ustawy o VAT za wykonane poza terytorium Polski. Tym samym DM wystawi na prowizję za te usługi pośrednictwa fakturę bez podatku VAT, wskazując, że podatek rozliczy nabywca usługi.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 1.2 lit. c), tj. DM nie będzie otrzymał od klienta faktury VAT (ponieważ sprzedawca nie jest podatnikiem VAT, a zatem nie jest uprawiony do wystawiania faktur), natomiast transakcja będzie dokumentowana umową na zbycie przez DM na rachunek klienta uprawnień do emisji CO2. Uprawnienia te będą sprzedawane przez DM we własnym imieniu na zagranicznej giełdzie - DM wystawi na zagraniczną giełdę fakturę bez VAT na podstawie art. 28b ustawy o VAT. DM z tytułu wynagrodzenia wystawia na klienta fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi. Należy zauważyć, że w przypadku jeżeli sprzedawcą uprawnień do emisji CO2 jest podmiot niebędący podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy, to DM nabywając uprawnienia do emisji CO2 od tego podmiotu nie staje się podatnikiem VAT, który jest obowiązany rozliczyć VAT z tytułu nabycia usługi emisji do uprawnień CO2 (na zasadzie odwrotnego obciążenia - zarówno VAT należny jak i VAT naliczony). Tym samym DM nie będzie miał obowiązku rozliczenia w tym przypadku podatku należnego oraz naliczonego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, ponieważ kupując te uprawnienia od osoby fizycznej nie będącej podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy (usługodawcą jest podmiot nie będący podatnikiem VAT), DM nie staje się podatnikiem VAT obowiązanym jako nabywca do rozliczenia podatku od tej transakcji.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest pod kątem przepisów o podatku od towarów i usług planowane przez DM dokumentowanie i rozliczanie transakcji opisanych w pkt 2, tj. wystawianie faktur w zależności od rodzaju klientów jacy uczestniczą w danej transakcji:

1. Klient A sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta A - DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

2. Klient A sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta B - DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

3. Klient A sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta C - DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

4. Klient B sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta A - DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

5. Klient B sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta B - DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

6. Klient B sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta C - DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska,
na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

7. Klient C sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta A - DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

8. Klient C sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta B - DM wystawi:

na sprzedawcę: fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi,

na nabywcę: fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz art. 28b ustawy o VAT, a otrzymujący tą fakturę VAT obowiązany jest rozliczyć podatek VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia w kraju innym niż Polska.

9. Klient C sprzedaje uprawnienia na rzecz Klienta C - DM wystawi na obie strony (kupującego i sprzedającego), fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

W powyższych przypadkach za każdym razem mamy do czynienia ze świadczeniem usług pośrednictwa (kojarzenia stron). Wynagrodzenie z tytułu wykonanej usługi jest pobierane od obu stron transakcji. W związku z powyższym, dla ustalenia czy wynagrodzenie to jest objęte podatkiem od towarów i usług (podlega opodatkowaniu w Polsce), czy też nie (ponieważ miejsce świadczenia usługi będzie na terytorium innego państwa niż Polska), istotny jest status nabywcy usługi pośrednictwa. I tak: jeżeli nabywcą usługi pośrednictwa od DM jest podatnik VAT w Polsce, czyli klient A (posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce i wykorzystuje to miejsce do nabywania usługi pośrednictwa) albo podmiot nie będący podatnikiem VAT - czyli klient C, to DM wystawi na taki podmiot fakturę VAT z doliczonym podatkiem od towarów i usług ponieważ miejscem świadczenia tej usługi będzie siedziba nabywcy (zatem Polska). Natomiast jeżeli nabywcą usługi będzie podmiot posiadający siedzibę poza Polską - klient B - to w tym przypadku na podstawie art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usługi pośrednictwa będzie kraj w którym klient B będzie posiadał siedzibę (lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla którego usługa pośrednictwa świadczona przez DM będzie nabywana).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, ze podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Przez import usług, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W myśl ust. 1 pkt 8 tego artykułu, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji do powietrza gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784, z 2008 r. Nr 199, poz. 1227 oraz z 2009 r. Nr 215, poz. 1664), jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do dyspozycji art. 17 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z dniem 1 stycznia 2013 r. ww. przepis zyskał brzmienie: „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.”

Stosownie do dyspozycji ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

b. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

c. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Stosownie do art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Powyżej przytoczone przepisy ustawy pozostają w zgodności z treścią art. 44 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), w myśl którego, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Podstawą opodatkowania - jak wynika z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług - jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy ustawodawca postanowił, iż podstawą opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze – kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku (…).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl ust. 13 powołanego artykułu, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl ust. 1a tego artykułu, w przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Z dniem 1 stycznia 2013 r. ww. przepisy zyskał brzmienie: „W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.”

W myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2012 r. § 26 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), przepisy § 5, 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

W myśl § 26 ust. 4 rozporządzenia, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

adnotację, że podatek rozlicza nabywca lub
wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, ze podatek rozlicza nabywca, lub
oznaczenie „odwrotne obciążenie”.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. § 26a ww. rozporządzenia, przepisy § 4-24 stosuje się do:

sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
państwa trzeciego.

Zgodnie z § 5 ust 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., faktura powinna zawierać:

datę jej wystawienia;
kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
stawkę podatku;
sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
kwotę podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
kwotę należności ogółem.

W myśl ust. 2 pkt 5 tego paragrafu, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jak stanowi ust. 2 pkt 11 tego paragrafu, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3 ustawy:

numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, poprzedzony kodem PL,
numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany dla podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Stosownie do § 5 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia, faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Zgodnie z § 5 ust. 4 pkt 4 faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Zgodnie z § 5 ust. 4 pkt 5 faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r., poz. 1428), do udokumentowania czynności dokonanych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia stosuje się przepisy rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl ust. 2 tego paragrafu, do wystawiania faktur korygujących oraz faktur będących duplikatami do faktur wystawionych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia oraz wystawionych zgodnie z ust. 1, stosuje się przepisy rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem.

Z treści wniosku wynika, iż Dom Maklerski pośredniczy w transakcjach kupna i sprzedaży uprawnień do emisji CO2 w imieniu własnym ale na rachunek klientów. W tym celu nabywa uprawnienia na zagranicznej giełdzie lub od klientów i zbywa je klientom lub na zagranicznej giełdzie. Z tytułu świadczonych usług pobiera opłaty i prowizje na zasadach określonych szczegółowo w umowie zawieranej z klientem. Zamierza także jako pośrednik uczestniczyć w transakcjach na zasadzie kojarzenia stron (nie nabywa, ani nie sprzedaje uprawnień), a wynagrodzeniem będzie kwota prowizji pobierana zarówno od sprzedającego jak i kupującego. Klientami Domu Maklerskiego są (będą): podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ustawy (zarówno czynni, jak i zwolnieni) mający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce, podatnicy z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystujący to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do kupna uprawnień do emisji, podatnicy podatku od wartości dodanej zarejestrowani dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadający ważny i aktualny numer VAT UE posiadający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), osoby prawne nie będące podatnikami, ale zarejestrowane i posiadające ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska, podatnicy mający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE oraz podmioty z Polski nie będące podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ustawy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż każdorazowo miejscem świadczenia i opodatkowania transakcji związanych z kupnem i sprzedażą uprawnień do emisji CO2 w imieniu własnym ale na rachunek klientów oraz pośrednictwem w kojarzeniu stron transakcji, których przedmiotem są uprawnienia do emisji CO2 jest (będzie):

a. terytorium kraju (Polska), w przypadku gdy usługobiorcami Domu Maklerskiego są (będą):

podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ustawy (zarówno czynni, jak i zwolnieni) mający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce (zgodnie z treścią art. 28b ustawy),
podatnicy z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystujący to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do kupna uprawnień do emisji (zgodnie z treścią art. 28b ustawy),
podmioty z Polski nie będące podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ustawy (zgodnie z treścią art. 28c ustawy),

b. terytorium kraju, w którym usługobiorcy posiadają siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską, w przypadku gdy usługobiorcami Domu Maklerskiego są (będą):

podatnicy podatku od wartości dodanej zarejestrowani dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadający ważny i aktualny numer VAT UE posiadający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE),
osoby prawne nie będące podatnikami, ale zarejestrowane i posiadające ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnicy mający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE.

Wskazać należy, iż nabycie uprawnień do emisji CO2 za pośrednictwem giełdy przez Dom Maklerski działający w imieniu własnym, ale na rachunek klienta oznacza dla celów podatku od towarów i usług dwie czynności opodatkowane: pierwszą będzie nabycie uprawnień przez Dom Maklerski od giełdy, a drugą - zbycie uprawnień przez Dom Maklerski na rzecz swego klienta (zleceniodawcy). Również sprzedaż przez Dom Maklerski działający w imieniu własnym, ale na rachunek klienta uprawnień za pośrednictwem giełdy oznacza dla celów podatku od towarów i usług dwie czynności opodatkowane: pierwszą będzie nabycie uprawnień przez Dom Maklerski od klienta, a drugą - ich zbycie na rzecz giełdy.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż:

W transakcjach kupna uprawnień w imieniu własnym ale na rachunek:

a. Klienta z Polski:

podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy - podatnika VAT czynnego, jak i VAT zwolnionego, mającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce, albo
podatnika z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystującego to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do sprzedaży uprawnień do emisji za pośrednictwem DM,

b. Klienta z UE lub z kraju trzeciego (poza UE):

podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla potrzeb świadczenia usług w UE posiadającego ważny i aktualny numer VAT UE, posiadającego miejsce siedziby działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), albo
osoby prawnej nie będącej podatnikiem, ale zarejestrowanej i posiadającej ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnika mającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE,

DM winien wystawić z tytułu sprzedaży klientowi, nabytych na zagranicznej giełdzie uprawnień do emisji CO2 fakturę bez podatku od towarów i usług oraz z tytułu wynagrodzenia fakturę na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku.

c. Klienta z Polski nie będącego podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy (podmiot nie wykonujący działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT), DM winien wystawić z tytułu sprzedaży klientowi uprawnień do emisji CO2 fakturę VAT powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi oraz z tytułu wynagrodzenia fakturę na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

W transakcjach sprzedaży uprawnień w imieniu własnym ale na rachunek:

a. Klienta z Polski:

podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy - podatnika VAT czynnego nie będącego podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, mającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce,
podatnika z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystującego to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do sprzedaży uprawnień do emisji za pośrednictwem DM,

DM otrzymując od klienta fakturę bez podatku od towarów i usług, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z nabyciem uprawnień do emisji CO2, które są następnie sprzedawane na zagranicznej giełdzie, winien rozliczyć podatek od towarów i usług z tytułu nabycia usługi emisji do uprawnień CO2, (na zasadzie odwrotnego obciążenia), a w związku z ich sprzedażą wystawić na zagraniczną giełdę fakturę bez podatku od towarów i usług oraz z tytułu wynagrodzenia fakturę na klienta na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

Mając na uwadze fakt, iż wykonywane czynności, za które Spółka otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne, nie są objęte zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, podlegają opodatkowaniu - zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - 23% stawką podatku od towarów i usług.

b. Klienta z UE lub z kraju trzeciego (poza UE):

podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadającego ważny i aktualny numer VAT UE, posiadającego miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), albo
osoby prawnej nie będącej podatnikiem, ale zarejestrowanej i posiadającej ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnika mającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałem miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE,

DM otrzymując od klienta fakturę bez podatku od towarów i usług, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z nabyciem uprawnień do emisji CO2, które są następnie sprzedawane na zagranicznej giełdzie winien rozpoznać import usług i rozliczyć VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia, wystawić na zagraniczną giełdę fakturę bez podatku od towarów i usług oraz fakturę na klienta na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku.

c. Klienta z Polski nie będącego podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy (podmiot nie wykonujący działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT), albo podatnika VAT zwolnionego na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy),

DM, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku, winien wystawić na zagraniczną giełdę fakturę bez podatku od towarów i usług oraz z tytułu wynagrodzenia fakturę na klienta na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

W przypadkach, gdy DM zamierza jako pośrednik uczestniczyć w transakcjach na zasadzie kojarzenia stron (nie nabywając, ani nie sprzedając uprawnień), a wynagrodzeniem będzie kwota prowizji pobierana zarówno od sprzedającego, jak i kupującego:

1. w sytuacji, gdy jedną ze stron transakcji będzie klient z Polski (Klient A), tj.:

podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ustawy - zarówno podatnik VAT czynny, jak i VAT zwolniony, mający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub miejsce zamieszkania w Polsce,
podatnik z innego niż Polska kraju UE, albo z kraju trzeciego, posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nadany w Polsce numer VAT i wykorzystujący to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce do kupna uprawnień do emisji za pośrednictwem DM,

2. w sytuacji, gdy jedną ze stron transakcji będzie klient z UE lub z kraju trzeciego (poza UE) (Klient B), tj.:

podatnik podatku od wartości dodanej zarejestrowany dla potrzeb świadczenia usług w UE, i posiadający ważny i aktualny numer VAT UE posiadający miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania poza Polską (w innym kraju UE), albo
osoba prawna nie będąca podatnikiem, ale zarejestrowana i posiadająca ważny i aktualny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie UE inne niż Polska,
podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej albo stałe miejsce zamieszkania w kraju nie należącym do UE,

DM winien wystawić na ten podmiot fakturę VAT na kwotę prowizji, bez naliczenia podatku VAT,

3. w sytuacji, gdy jedną ze stron transakcji będzie klient z Polski nie będący podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (Klient C), DM winien wystawić na ten podmiot fakturę VAT na kwotę prowizji powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług według stawki właściwej na moment wykonania usługi.

Tym samym stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, iż z umowy łączącej strony wynika, że będąca wynagrodzeniem prowizja należna DM z tytułu świadczenia usług jest kwotą netto, a w przypadku gdy czynność, z tytułu której DM ją otrzymuje podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest ona zwiększana o wartość tego podatku.

Końcowo wskazać należy, iż kwestie dotyczące opodatkowania i dokumentowania transakcji związanych z handlem pochodnymi instrumentami finansowymi opartymi na uprawnieniach do emisji CO2, zarówno w obrocie giełdowym jak i pozagiełdowym oraz usług zarządzania portfelem, rozstrzygnięte zostały w interpretacji ITPP2/443-1216b/12/AK.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego niniejsza interpretacja indywidualna nie wywiera skutku prawnego dla kontrahentów Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin