INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana Ch. przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura – 2 września 2008 r.) uzupełnionym w dniu 6 listopada 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej komplementariusza w sytuacji przekazania przez niego wkładu na rzecz jednego z komandytariuszy tej spółki - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej komplementariusza w sytuacji przekazania przez niego wkładu na rzecz jednego z komandytariuszy tej spółki. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych o których m.in. mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Dlatego też pismem z dnia 21 października 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 6 listopada 2008 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z dniem 15 kwietnia 2004 r. wnioskodawca przystąpił do Spółki cywilnej jako zarejestrowany przedsiębiorca wpisany do ewidencji działalności gospodarczej. W dniu 16 kwietnia 2004 r. po odejściu poprzedniego wspólnika Spółki cywilnej z drugim wspólnikiem zawarł umowę Spółki cywilnej, w której zobowiązał się wnieść do Spółki w formie wkładów gotówkę w kwocie 100.000,00 zł. oraz obowiązek świadczenia pracy. W dniu 11 lipca 2004r. z tym samym wspólnikiem wnioskodawca zawarł umowę Spółki jawnej z tym samym numerem NIP i REGON co wcześniejsza Spółka cywilna. Również na podstawie tej umowy wnioskodawca wniósł w formie wkładu gotówkę (tą samą co wniósł do Spółki cywilnej) w kwocie 100.000,00 zł. oraz obowiązek świadczenia pracy. 15 października 2004 r. wraz z dodatkowymi wspólnikami Spółki jawnej obecną Spółkę jawną przekształcono w Spółkę komandytową, w której to Spółce wnioskodawca został komplementariuszem. Zgodnie z umową Spółki komandytowej, Spółka ta pozostała właścicielką dotychczasowego majątku Spółki jawnej, jej wszelkich aktywów i pasywów, które wynikały ze sporządzonego na dzień zawarcia umowy, to jest 15 października 2004 r. sprawozdania finansowego.

Na podstawie umowy Spółki komandytowej wnioskodawca wniósł do niej wkład pieniężny w kwocie 160.000,00 zł. (dodatkowo 60.000,00 zł. w stosunku do poprzedniej Spółki jawnej) i świadczenie pracy o wartości 9.600,00 zł.

W dniu 20 listopada 2007 r. wnioskodawca wystąpił ze Spółki komandytowej i zaprzestał działalności gospodarczej łącznie z wypisaniem się z ewidencji działalności gospodarczej. Wkład wnioskodawcy do Spółki komandytowej w kwocie 160.000,00 zł. przejął jeden z komandytariuszy, przez co kapitał Spółki nie uległ zmianie. Zmiana umowy Spółki uwzględniająca wystąpienie wnioskodawcy ze Spółki została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 31 grudnia 2007 r.

Za poszczególne lata działalności w formie spółek wnioskodawca rozliczał się z Urzędem Skarbowym w formie rocznych zeznań podatkowych (PIT-36L) stosownie do uczestniczenia w zysku Spółek w sposób przewidziany w poszczególnych umowach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy rozliczenie się za 2007 r. na formularzu PIT-36L uwzględniającym procentowy udział wnioskodawcy w rocznym zysku Spółki komandytowej (12 kolejnych miesięcy 2007 r.) jest wystarczające w sytuacji wystąpienia ze Spółki i zaprzestania działalności gospodarczej z dniem 31 grudnia 2007 r. ...

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z tym, że Spółka z której wystąpił działa nadal a dzień wystąpienia ze Spółki i dzień zaprzestania działalności gospodarczej przypadł na 31 grudnia 2007 r. rozliczenie na formularzu PIT-36L dochodu za 2007 r., w sytuacji kiedy wnioskodawca odebrał tylko wkład do Spółki bez dodatkowych przychodów z tytułu posiadania tych udziałów, jest wystarczające aby rozliczyć się pod względem podatkowym za cały okres tej działalności.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

W myśl art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem K.s.h.) ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 K.s.h.).

Powyższe unormowania dopuszczają możliwość przeniesienia udziału rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika w spółkach osobowych na osoby trzecie lub pozostałych wspólników, gdy umowa spółki tak stanowi.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przy czym, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu zbycia udziałów w Spółce komandytowej, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W stosunku do przychodów ze sprzedaży udziału w Spółce komandytowej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem przychód ze sprzedaży udziału w Spółce komandytowej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji osobie fizycznej pieniędzy lub wartości pieniężnych.

Z kolei zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży udziału w Spółce komandytowej będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tego udziału. Jednocześnie należy zauważyć, że wartość udziału wnoszonego przez wspólnika do Spółki winna być określona w zawartej umowie Spółki komandytowej.

Reasumując, dochodem ze zbycia udziałów w Spółce komandytowej, rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika, będzie różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z w/w przepisami. Dochód uzyskany z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy skalą podatkową.

Ze złożonego wniosku wynika, że wnioskodawca wystąpił ze Spółki komandytowej i zaprzestał działalności gospodarczej łącznie z wypisaniem się z ewidencji działalności gospodarczej, natomiast swój wkład przekazał jednemu z komandytariuszy tej Spółki i z tego tytułu otrzymał kwotę 160.000,00 zł, tj. kwotę równą wartości wniesionego wkładu do Spółki komandytowej.

W świetle powyższego, z tytułu odpłatnego zbycia udziału w Spółce komandytowej wnioskodawca uzyskał przychód w kwocie 160.000,00 zł. natomiast kosztami uzyskania tego przychodu będzie wartość udziału wniesionego przez wnioskodawcę do Spółki komandytowej określona w zawartej umowie Spółki komandytowej, tj. jak zaznaczono we wniosku również kwota 160.000,00 zł.

Zatem jak wynika z powyższego wnioskodawca osiągnął przychód z tej sprzedaży w kwocie równej kosztom uzyskania tego przychodu, zatem w świetle powołanych powyżej przepisów nie osiągnął dochodu z tytułu sprzedaży udziału w Spółce komandytowej podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, wystąpienie wspólnika ze Spółki komandytowej, bez zamiaru podejmowania nowej działalności gospodarczej, wiąże się z całkowitym wygaśnięciem źródła przychodów z tego tytułu, a dla celów podatku dochodowego zdarzenie takie uznaje się za likwidację działalności gospodarczej. W takim przypadku podatnik zobligowany jest do powiadomienia o fakcie likwidacji działalności gospodarczej naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce swojego zamieszkania, sporządzenia remanentu likwidacyjnego oraz ustalenia dochodu według procedury określonej w art. 24 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie dyspozycją tego przepisu, w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu o likwidacji działalności.

Ustawodawca zastrzegł również, że dochodu z tytułu likwidacji działalności nie ustala się, jeżeli:

1. w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,
   
2. nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
   
3. osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
   
4. nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.
   
   

Przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny nie wyczerpuje znamion żadnego z wymienionych wyżej przypadków.
Jeśli zatem wnioskodawca nie będzie kontynuował działalności, ani w ramach innej spółki osobowej ani samodzielnie, to wystąpienie ze Spółki jest dla niego równoznaczne z wygaśnięciem źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza. Po jego stronie powstanie zatem obowiązek zapłaty 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z remanentu likwidacyjnego.
Przepis ten stanowi, iż podatek od dochodu o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności, a w przypadku podatników, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek – w terminie płatności zaliczki za ostatni kwartał prowadzenia działalności. W tym przypadku podatnik jest obowiązany w terminie płatności tego podatku złożyć w urzędzie skarbowym spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, niebędących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Skoro, jak wynika z wniosku, po wystąpieniu ze Spółki komandytowej wnioskodawca nie będzie kontynuował działalności gospodarczej – źródło przychodów jakim jest działalność gospodarcza – wygaśnie. W efekcie, powstanie obowiązek określenia dochodu z tytułu likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki komandytowej oraz obowiązek zapłacenia 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 3 i art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stanowisko wnioskodawcy, że wystarczające jest rozliczenie się za 2007 r. na formularzu PIT-36L uwzględniającym procentowy udział w rocznym zysku Spółki komandytowej (12 kolejnych miesięcy 2007 r.) jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.