INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07 listopada 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 01 grudnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów z pracy najemnej pracowników oddelegowanych do pracy na terytorium Bułgarii - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01 grudnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów z pracy najemnej pracowników oddelegowanych do pracy na terytorium Bułgarii.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zatrudnia pracownika na podstawie umowy o pracę, w której jako miejsce wykonywania pracy określono miasto, w którym znajduje się jej siedziba. W okresie od 01 września 2007r. do 28 sierpnia 2008r. (tj. przez okres przekraczający 183 dni) pracownik ten został wysłany przez Spółkę w podróż służbową, w trakcie której wykonywał pracę na rzecz Spółki w fabryce należącej do Spółki z Grupy X, znajdującej się w Bułgarii. Wykonywana praca polegała na pomocy we wdrożeniu w tamtejszej fabryce procesów produkcyjnych według określonych przez X standardów. Podstawą do wykonywania pracy w Bułgarii było polecenie wyjazdu służbowego przekazane pracownikowi przez Spółkę. Wynagrodzenie za pracę przez cały wskazany wyżej okres trwania podróży służbowej przekazane było przez Spółkę na takich samych zasadach, jak podczas wykonywania pracy w Polsce, tj. z rachunku bankowego Spółki w walucie polskiej na rachunek bankowy pracownika prowadzony przez polski bank. Spółka, pełniąca funkcję płatnika odprowadzała również składki na podatek dochodowy od osób fizycznych do właściwego Urzędu skarbowego. Ponadto, z tytułu odbywanej podróży służbowej Spółka wypłacała pracownikowi diety oraz zwracała poniesione koszty za czas podróży na zasadach oraz w kwotach wynikających z odrębnych przepisów. Polecenie wyjazdu w podróż służbową nie wiązało się ze zmianą miejsca wykonywania pracy wskazanym w umowie o pracę (zgodnie z umową miejscem świadczenia pracy pozostawało miasto, w którym znajduje się siedziba Spółki). W Polsce znajduje się również centrum interesów życiowych pracownika, co nie uległo zmianie w skutek odbycia opisanej powyżej podróży służbowej.

Spółka przewiduje, że opisana powyżej sytuacja (tj. podróż służbowa pracownika na terytorium Bułgarii przekraczająca 183 dni w ciągu dwunastomiesięcznego okresu, w przypadku której nie następuje zmiana miejsca pracy wykazanego w zawartej z pracownikiem umowie o pracę) może powtórzyć się w przyszłości w odniesieniu do innych pracowników Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie nr 1: Czy dochód osiągnięty przez pracownika z tytułu faktycznego wykonywania pracy na terenie Bułgarii wypłacony przez Spółkę (tj. wynagrodzenie za pracę, diety oraz zwrot kosztów podróży) jest zwolniony z opodatkowania w Polsce (tzw. wyłączenie z progresją) zgodnie z art. 24 w związku z art. 15 umowy pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie w dniu 11 kwietnia 1994r. w związku z faktem, iż podróż służbowa odbywana przez pracownika trwała dłużej niż 183 dni w trakcie dwunastomiesięcznego okresu...

Pytanie nr 2: Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie będzie twierdząca, Spółka pragnie uzyskać informacje, czy w przypadku wysyłania w przyszłości innych pracowników w podróże służbowe do Bułgarii na analogicznych zasadach jak opisane w stanie faktycznym, w sytuacji, gdy przewidywany z góry czas pobytu danego pracownika w takiej podróży przekroczy 183 dni w ciągu dwumiesięcznego okresu (i w związku z tym, dochody pracownika z tego tytułu mogą być opodatkowane w Bułgarii), Spółka może nie pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów wypłacanych za okres pobytu w takiej podróży służbowej...

W zakresie pytania nr 2 w opinii Spółki, w przypadku wysłania w przyszłości innych pracowników Spółki do Bułgarii, jeżeli przewidywany okres pobytu w podróży służbowej jest dłuższy niż 183 dni w trakcie dwunastomiesięcznego okresu oraz spełnione są warunki, o których mowa w art. 15 ust. 2 lit. b i c, Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń wypłacanych za czas pobytu na takiej podróży służbowej.

W uzasadnieniu stanowiska wnioskodawca podał, iż:

Zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zaliczki takie mogą być jednak pobieranie na wniosek podatnika.

W świetle powyższej regulacji w sytuacji, gdyby pracownicy Spółki odbywali w przyszłości podróże służbowe do Bułgarii na analogicznych zasadach jak opisana w stanie faktycznym (tj. takie, w związku z którymi wypłacone wynagrodzenie za pracę mogłoby podlegać opodatkowaniu w Bułgarii na mocy art. 15 ww. umowy, a w konsekwencji byłoby ono zwolnione z opodatkowania w Polsce na mocy art. 24 tej umowy /wyłącznie z progresją/, w opinii wnioskodawcy, Spółka nie będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy z pracy uzyskanych przez pracowników za czas podróży służbowej. Zdaniem wnioskodawcy, jeżeli z góry wiadomo będzie, iż podróż służbowa do Bułgarii potrwa dłużej niż 183 dni w ciągu dwunastomiesięcznego okresu, Spółka będzie mogła nie pobierać zaliczki już od początku trwania takiej podróży. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymagają przy tym, aby płatnik podatku w celu zastosowania zwolnienia z poboru zaliczek musiał udowodnić, iż dochody z tytułu odbywanej podróży służbowej będą faktycznie opodatkowane w Bułgarii na mocy bułgarskich przepisów podatkowych (np. poprzez przedstawienie polskim władzom zaświadczenia wydanego przez władze podatkowe Bułgarii potwierdzające, że podatek zostanie lub został tam zapłacony). W opinii wnioskodawcy, w celu zastosowania art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wystarczające jest, aby w świetle zapisów umowy możliwe było opodatkowanie dochodów z pracy w Bułgarii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2. Ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 dokonana jest odrębną interpretacją.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeśli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995r. Nr 137, poz. 679) z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21 niniejszej umowy płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ustęp 2 wskazanego artykułu stanowi, że bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu i
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
   
   

Zgodnie z powyższym, jeśli pracownicy Spółki mający miejsce zamieszkania na terenie Polski, wykonują pracę na terytorium Bułgarii, wówczas osiągnięte za tę pracę wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana, czyli w Bułgarii oraz w państwie miejsca zamieszkania, czyli w Polsce. Jednakże, na podstawie art. 15 ust. 2 cytowanej umowy, wynagrodzenie za pracę pracowników Spółki mających miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Bułgarii jest opodatkowane tylko w Polsce w przypadku gdy łącznie zostaną spełnione przesłanki wskazane w tym przepisie. Zatem opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce w przypadku, gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w Bułgarii, wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie Bułgarii, a pracownicy przebywają na terenie Bułgarii mniej niż 183 w danym roku podatkowym. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli i w Polsce i w Bułgarii.

Jak wynika z treści wniosku, pracownik Spółki pracował w Bułgarii w okresie od 01 września 2007r. do 28 sierpnia 2008r. (tj. przez okres przekraczający 183 dni). Wynagrodzenia nie były ponoszone przez zakład lub stałą placówkę mieszczącą się w Bułgarii. Spółka przewiduje, że opisana powyżej sytuacja będzie powtarzać się w przyszłości w stosunku do innych pracowników Spółki. W opisanej sytuacji nie będą równocześnie spełnione wszystkie warunki wskazane w art. 15 ust. 2 cytowanej umowy bowiem pracownicy będą przebywali na terenie Bułgarii ponad 183 w roku podatkowym i w związku z tym uzyskane wynagrodzenie, zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, podlegać będzie opodatkowaniu w Bułgarii i w Polsce. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, na podstawie art. 24 ust. 1 cytowanej umowy oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie się stosować metodę wyłączenia z progresją, która polega na tym, że dochód uzyskany z tytułu pracy za granicą, jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, jednakże dla ustalenia stawki podatku od pozostałych dochodów podatnika podlegających opodatkowaniu w Polsce stosuje się stawkę podatku wyliczoną dla całego dochodu osiągniętego zarówno w Polsce jak i za granicą (tzw. metoda wyłączenia z progresją).

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Natomiast, w myśl art. 32 ust. 6 ww. ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Wobec tego wnioskodawca będący płatnikiem nie jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy, z uwagi na fakt, iż w związku z przekroczeniem przez pracowników minimalnego okresu pobytu w Bułgarii, tj. 183 dni, wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Bułgarii będzie podległo opodatkowaniu w Bułgarii według przepisów prawa bułgarskiego. W takiej sytuacji jedynie na wniosek pracownika wnioskodawca powinien pobierać zaliczki na podatek dochodowy w Polsce.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.