INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2008 r. (data wpływu 18 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego obiektami budowlanymi, z których część jest zwolniona (towar używany), a część opodatkowana stawką 22% - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego obiektami budowlanymi, z których część jest zwolniona (towar używany), a część opodatkowana stawką 22%.

W przedmiotowym wniosku, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada Ośrodek wypoczynkowy, który zamierza sprzedać. Sprzedażą objęte będą używane budynki i budowle wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w tym:

1. prawo wieczystego użytkowania gruntu nabyte na mocy decyzji z dnia 24 sierpnia 1992 r.
,
2. budynek socjalno-hotelowy budowany w latach 1986-1991 o wartości początkowej 219.004,53 zł, po modernizacjach przeprowadzonych
:
1. 31 lipca 1996 r. – o wartości 37.820,45 zł
,
2. 30 listopada 1998 r. o wartości 20.376,00 zł
3. 9 marca 2000 r. o wartości 87.375,58 zł
4. 17 lipca 2000 r. – o wartości 283.835,00 zł
,
5. 17 listopada 2000 r. – o wartości 6.450,02 zł
6. 22 lutego 2002 r. – o wartości 30.000,00 zł
,
7. 17 marca 2003 r. o wartości 30.376,00 zł
,
8. 21 listopada 2003 r. – o wartości 323.460,82 zł
,
9. 30 grudnia 2004 r. o wartości 66.764,01 zł
,
10. 31 maja 2008 r. o wartości 19.624,00 zł;
    Jego wartość początkowa wynosi 1.125.086,63 zł.
3. pawilon wczasowy oddany do użytkowania 28 grudnia 2006 r. o wartości początkowej 1.543.165,56 zł
,
4. budynki i budowle oddane do użytkowania przed dniem 1 lipca 1993 r. o wartości początkowej 44.608,00 zł
5. budowle oddane do użytkowania po 1 lipca 1993 r. o wartości początkowej 277.950,00 zł.

Dodatkowo Spółka wskazała, iż rzeczoznawca dokonał wyceny całości sprzedawanej nieruchomości w wartości netto bez wyodrębnienia wartości poszczególnych budynków, budowli i prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Cena sprzedaży netto obejmować będzie całą nieruchomość, natomiast cena brutto wynikać będzie z zastosowania do części przedmiotu stawki VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak należy ustalić proporcje wartości poszczególnych składników przedmiotu sprzedaży w celu opodatkowania podatkiem VAT, tj.

• wartość budynków i budowli zwolnionych z VAT jako używanych (oraz wartość przypisanego do nich prawa użytkowania wieczystego),
• wartość budynków i budowli opodatkowanych stawką 22% VAT (oraz wartość przypisanego do nich prawa użytkowania wieczystego)...

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym przypadku przedmiotem sprzedaży są dwa budynki i budowle, z których część jest opodatkowana stawką 22% a część zwolniona oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu. W związku z tym, że z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się prawa wieczystego użytkowania gruntów, sprzedaż jego części musi zostać również opodatkowana stawką 22%, a w części będzie zwolniona od podatku VAT. Do ustalenia proporcji przedmiotu sprzedaży w części opodatkowanej podatkiem VAT wg stawki 22% i sprzedaży zwolnionej Spółka zamierza zastosować bieżące wynikające z ksiąg rachunkowych wartości netto (wartość początkowa środka trwałego – dotychczasowe umorzenie) budynków budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu będących przedmiotem sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle i ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, stosownie do art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z art. 43 ust. 6 ustawy, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie ich użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik: miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 ustawy, wyłączający zwolnienie od podatku znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza prawo do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

W przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów zabudowanych w zakresie podatku od towarów i usług czynność ta będzie uzależniona od statusu budynków i budowli na tym gruncie posadowionych.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 cytowanej ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy przedmiotem dostawy są budynki lub budowle posadowione na gruncie będącym przedmiotem wieczystego użytkowania. Jak wskazuje przepis § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, iż przedmiotem dostawy będą: prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz budynki i budowle posadowione na tym gruncie, z których część Wnioskodawca uznaje za towary używane, spełniające przesłanki pozwalające uznać, iż sprzedaż ich będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy natomiast część podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem w wysokości 22%.

Ze względu na to, iż przedmiotem transakcji będzie prawo wieczystego użytkowaniu gruntu wraz ze związanymi z tym gruntem budynkami i budowlami, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i których sprzedaż jest zwolniona od tego podatku, należy przypisać części gruntu do poszczególnych obiektów.

Zatem, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w części związanej z budynkiem i budowlami, stanowiącymi w rozumieniu ustawy towary używane, jest zwolnione od podatku, zaś w części, w której dostawa nie korzysta ze zwolnienia, należy zastosować zasady opodatkowania jak przy dostawie tych budowli.

W związku z tym, iż ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania, np. wg klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków przypisać do nich odpowiednio udział gruntu i zastosować właściwe stawki, lub wg. klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię gruntu proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne budynki. Każda metoda czy to oparta na kluczu wartościowym czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka zamierza w odniesieniu do planowanej sprzedaży zastosować metodę wg klucza wartościowego.

W przypadku sprzedaży wieczystego prawa użytkowania gruntu, gdy na działce znajdują się budynki i budowle trwale z gruntem związane, opodatkowane według stawki podatku w wysokości 22% oraz zwolnione od podatku (co występuje w opisanym zdarzeniu przyszłym) należy proporcjonalnie do wartości sprzedawanych obiektów przypisać odpowiednio udział gruntu i zastosować właściwą stawkę oraz zwolnienie. Jeżeli przedmiotem dostawy jest kilka wyodrębnionych geodezyjnie działek to przyporządkowania należy dokonać osobno w obrębie każdej działki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.