INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Instytucji, przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2009 r. (data wpływu 21 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2009 r. wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Teatr jest instytucją sektora finansów publicznych, współprowadzono przez urząd marszałkowski oraz ministerstwo kultury.

Jako instytucja non profit otrzymuje dotacje na działalność statutową, w tym na wydatki wiążące się z tą działalnością, więc także podatki i inne daniny publiczne. Art. 11 ust. 2 statutu Teatru zawiera przeznaczenie wszelkich dochodów osiąganych przez Jednostkę na cele statutowe. Celem statutowym teatru jest prezentacja spektakli i szerzenie kultury i jej dorobku także w innych formach.

Jako osoba prawna Teatr zatrudnia pracowników w liczbie generującej obowiązek przekazywania daniny publicznej Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Teatr jest zobligowany przy podatkowym dochodzie do wpłat podatku dochodowego od osób prawnych od wpłacanych składek na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych...

W ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobligowany do naliczania i wpłat podatku dochodowego od osób prawnych od składek wpłacanych na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Otrzymywane bowiem dotacje budżetowe finansują nie tylko działalność merytoryczną, ale także inne koszty związane z działalnością statutową, w tym daninę w postaci PFRON i są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w całości jako przeznaczone na cele statutowe.

Wnioskodawca podniósł, że wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2004 r. – sygn. akt III SA 388/03 odnosząc się do wykładni celowościowej art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzasadnia zwolnienie z takiego obowiązku, gdy środki zostały przeznaczone i wydatkowane na uiszczenie wpłaty na PFRON na zasadach określonych w tym przepisie. Pomimo, iż wpłaty na PFRON nie stanowią kosztów uzyskania przychodów według ustawy o podatku dochodowym, to jednak sfinansowane są otrzymanymi dotacjami, zwolnionymi z podatku dochodowego.

Zdaniem Jednostki art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b powoływanej ustawy podatkowej jest przywilejem podatkowym w postaci zwolnienia od podatku, zatem jego wykładnia powinna być ścisła, a nie rozszerzająca. Zdaniem Wnioskodawcy ścisłe stosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oznacza, że podatnik jest zwolniony spełniając przesłanki podmiotowe, tzn. jest jednostką której celem statutowym jest działalność wymieniona enumeratywnie w ustawie oraz przedmiotowe, tj. w sytuacji przeznaczenia dochodu na cele określone w statucie i bez względu na termin, wydatkowane na te cele.

Nie ma racjonalnych podstaw by uznać, że ustawodawca nakładając na podmioty przeznaczające dochody na cele statutowe w zakresie kultury część tego zysku opodatkował, pomimo zadeklarowanego w generalny sposób zwolnienia w art. 17 ust. 1 pkt 4, a następnie w art. 17 ust. 1b. Brzmienie analizowanych przepisów prawa musi być bowiem związane z sensem i celem tych przepisów, zaś odmienna ich interpretacja ograniczałaby w rzeczywistości zwolnienie podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest – co do zasady – dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ustawy). Dochód ten stanowi osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2).

W przypadku podatników, którzy uzyskują dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej, wszelkie ponoszone wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do wydatków przeznaczonych na działalność statutową. Jeżeli wydatek wiąże się bezpośrednio z realizacją celów statutowych, które stanowią pozytywną przesłankę zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca temu wydatkowi będzie wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kosztami uzyskania przychodów są – zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy stanowi natomiast, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (j.t. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.). Brak możliwości zaliczenia wpłat na PFRON do kosztów uzyskania przychodów powoduje w konsekwencji zwiększenie dochodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem wydatki i koszty ujęte w księgach rachunkowych, niestanowiące kosztów podatkowych wpływają na zwiększenie dochodu podatkowego.

Jeżeli jednak wydatki te wiążą się bezpośrednio z realizacją celów statutowych lub celów określonych w przepisach, które stanowią pozytywną przesłankę zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca tym wydatkom będzie wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej bowiem, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie określone w tym przepisie jest zwolnieniem warunkowym, uzależnionym od spełnienia dwóch istotnych wymogów. Pierwszym jest zgodność celów statutowych działalności podatnika z działalnością uznaną przez ustawodawcę za preferowaną, drugim przeznaczenie dochodu na te cele.

W myśl postanowień art. 17 ust. 1b ww. ustawy, zwolnienie o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie do podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie o ile dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Jednocześnie przedmiotowe zwolnienie nie dotyczy dochodów uzyskanych z działalności wymienionej w art. 17 ust. 1a pkt 1 i 1a oraz dochodów, które bez względu na czas ich osiągnięcia, zostały wydatkowane na inne cele niż wymienione w powołanym wyżej przepisie (ust. 1a pkt 2 tego artykułu).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że cele statutowe Wnioskodawcy są związane z działalnością kulturalną: prezentacją spektakli i szerzeniem kultury oraz jej dorobku w różnych formach. Natomiast wpłat dokonywanych na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, pomimo iż dokonywane są w związku z działalności Podmiotu i są obowiązkowe – wbrew temu co podkreśla Podatnik – nie można uznać za poniesione na jego cele statutowe.

Obowiązek wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych określają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (j.t. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 – obecny stan prawny i Dz. U. z 1997 r. Nr 123, poz. 776 ze zmianami – stan prawny na 2006 r.).

Konieczność ich dokonywania wynika wprost z zapisów art. 21 niniejszej ustawy. Wpłaty te stanowią pewnego rodzaju sankcję finansową dla pracodawcy, który nie realizuje zadań w zakresie zatrudnienia i rehabilitacji osób niepełnosprawnych wynikających z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, dlatego też m.in. ustawodawca podatkowy wyłączył je – zgodnie, z art. 16 ust. 1 pkt 36 – z kosztów podatkowych. Skoro bowiem wpłata na PFRON jest sankcją za nierealizowanie celów nakreślonych przez państwo w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnoprawnych, to nie może być jednocześnie przedmiotem zwolnienia podatkowego w ramach innego celu również przez państwo preferowanego.

W przypadku obowiązujących wpłat na PFRON nie będzie miał także zastosowania cytowany przepis art. 17 ust. 1b, ponieważ zasilenie wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jako podatku nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Definicja podatku została określona w przepisie art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami), zgodnie z którą podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy wynikające z ustawy podatkowej. Wpłaty na rzecz PFRON nie są wpłatami na rzecz któregokolwiek z wymienionych podmiotów. Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jest funduszem celowym, posiadającym odrębność organizacyjną, prawną i finansową. Środki zgromadzone na Funduszu nie stanowią środków budżetowych, a gospodarowanie nimi należy do organów Funduszu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w odniesieniu do postawionego przez Wnioskodawcę pytania, należy stwierdzić, że dochód równy wpłatom na PFRON nie jest wydatkowany na cele statutowe ani też nie jest podatkiem w rozumieniu Ordynacji podatkowej. W konsekwencji nie jest on przedmiotowo zwolniony od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym dochody odpowiadające równowartości wpłat na PFRON nie są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych. Ustalony dochód z tego tytułu podlega w całości opodatkowaniu.

Podkreślić przy tym należy, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej). Nie można w tym zakresie stosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego na pokrywanie wydatków związanych z działalnością podmiotów. Wydatkowanie zatem części dochodu na inne cele lub na nabycie środków trwałych niesłużących bezpośrednio realizacji celów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem.

Odnośnie przytoczonego w skardze wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podkreślić należy, że został on wydany w indywidualnej sprawie innego podmiotu, w odmiennym stanie faktycznym, do którego się odnoszą i nie były wiążące dla organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/7, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.