INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2012r. (data wpływu do tut. Biura 27 stycznia 2012r.), uzupełnionym w dniu 30 marca 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• możliwości pomniejszania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o udzielone nabywcom leków bonifikaty nie ujęte w dobowych i okresowych raportach fiskalnych –jest nieprawidłowe,
• możliwości skorygowania zeznania podatkowego złożonego za 2010r. w związku z brakiem uprzedniego pomniejszenia przychodu podatkowego o udzielone nabywcom leków bonifikaty – jest bezprzedmiotowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o udzielone nabywcom leków bonifikaty nie ujęte w dobowych i okresowych raportach fiskalnych oraz możliwości skorygowania zeznania podatkowego złożonego za 2010r. w związku z brakiem uprzedniego pomniejszenia przychodu podatkowego o udzielone nabywcom leków bonifikaty. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 23 marca 2012r. Znak: IBPBI/1/415-94/12/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 30 marca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jest wspólnikiem spółki cywilnej, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu lekami, parafarmaceutykami, kosmetykami. Sprzedaż ewidencjonowana jest dwutorowo (równolegle), tj. za pomocą kas fiskalnych oraz zapisów aptecznego programu komputerowego.

Przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi w latach 2010-2011 Apteka udzielała kupującym preferencji cenowej, która przybierała postać bonifikaty. W praktyce bonifikata polegała na obniżeniu ostatecznej kwoty do zapłaty przez klienta oraz zmniejszeniu uzyskanych wpłat z tytułu dokonanej sprzedaży, jednak nie obniżała ona cen poszczególnych artykułów wyszczególnionych na paragonie fiskalnym. Dokonując zakupu leku, który był objęty taką bonifikatą, klient otrzymuje paragon z kasy fiskalnej, na którym jest wyspecyfikowana cena netto leków oraz podatek VAT, natomiast bonifikata jest ujęta w jednej kwocie (bez rozbicia na kwotę netto i VAT) oraz bez przyporządkowania do konkretnej pozycji leków sprzedanych klientowi. Bonifikatą były objęte tylko leki refundowane przez NFZ dla których VAT wynosił w 2010r. 7%, a w 2011r. 8%.

Kwota do zapłaty, którą faktycznie płacił klient została pomniejszona o wartość udzielonej bonifikaty wskazanej na paragonie w kwocie brutto. Wartość tak udzielonych bonifikat nie jest uwidoczniona w raportach dobowych i okresowych z kasy fiskalnej. W związku z tym powstaje niespójność pomiędzy wartością raportu fiskalnego, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględnienia bonifikat, a wartością rzeczywistego obrotu, który jest niższy o udzielone bonifikaty. Z dziennego zestawienia sprzedaży, sporządzonego za pomocą programu komputerowego, wynika suma udzielonych dziennych bonifikat, które są ponadto dokumentowane paragonami fiskalnymi (Apteka posiada kopie w tzw. „rolkach”). Zdarzenia gospodarcze dokumentowane za pomocą wydruków z kas fiskalnych znajdują potwierdzenie w zapisach komputerowego programu aptecznego na podstawie którego można ustalić wysokość udzielonych bonifikat, sporządzając dzienne lub miesięczne zestawienie.

W latach 2010 i 2011 różnica, która powstała pomiędzy faktycznym obrotem Apteki a obrotem ustalonym na podstawie kas fiskalnych (udzielone bonifikaty) była pokrywana ze środków własnych wspólników. Jako przychód spółki przyjmowano przychód netto wg zestawień fiskalnych.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 26 marca 2012r. wskazano, iż Spółka cywilna ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księgach rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wspólnik spółki cywilnej na podstawie przedstawionej sytuacji faktycznej może zmniejszyć przychód do opodatkowania o udzielone bonifikaty (netto) za 2011r., a za 2010r. dokonać korekty zeznania podatkowego PIT-36L zmniejszając podstawę do opodatkowania...

Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo do obniżenia obrotu o udzielone bonifikaty w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 16 lipca 1991r.z późn. zm. (winno być 26 lipca 1991r.) o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, wg Wnioskodawcy, na podstawie art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa może On dokonać korekty zeznania podatkowego PIT-36L.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „bonifikata”; przyjmuje się więc, za wykładnią językową, że bonifikata to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi, zniżka od ustalonej ceny towaru, opust, rabat. Zwykle stanowi ona zachętę do dalszych zakupów, albo formę rekompensaty z powodu faktycznie poniesionej lub przewidywanej straty klienta (kontrahenta).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przychodem z tytułu prowadzenia apteki są kwoty należne z tytułu sprzedaży leków, po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Wartość udzielonych bonifikat pomniejsza więc, co do zasady, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W praktyce, przychodem apteki są faktycznie osiągnięte utargi dzienne ze sprzedaży leków lub materiałów medycznych oraz kwoty otrzymanej refundacji ceny leku lub materiału medycznego wydawanego ubezpieczonemu bezpłatnie, za opłatą ryczałtową lub częściową odpłatnością. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W konsekwencji bonifikatę, będącą rodzajem rabatu, należy zastosować do tej części należności, która naliczana jest w momencie sprzedaży leku, tj. bez uwzględnienia części ceny objętej refundacją. Tak naliczona bonifikata, po pomniejszeniu należnego podatku od towarów i usług, stanowi, co do zasady, podstawę uprawniającą do zmniejszenia przychodu będącego wynikiem dokonanej sprzedaży.

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat, ale prawidłowe ich udokumentowanie jest konieczne dla możliwości obniżenia przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Kwestie prowadzenia ksiąg rachunkowych (ich prawidłowości) reguluje ustawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Ekonomicznie, udzielone przez sprzedającego - bonifikaty stanowią formę rabatu, a więc u sprzedającego zmniejszają przychód (por. art. 42 ust. 2 ww. ustawy), natomiast u kupującego - cenę nabycia / zakupu należną sprzedającemu (por. art. 28 ust. 2 ww. ustawy).

Przepis art. 20 ust. 1 tej ustawy stanowi, że do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym.

Podstawą takich zapisów są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi":

1. zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów,
2. zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom,
3. wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki (art. 20 ust. 2 ww. ustawy).
   
   

Podstawą zapisów mogą być również dowody księgowe sporządzone przez jednostkę, wymienione w art. 20 ust. 3 ustawy o rachunkowości. Ponadto, w szczególnym przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności (art. 20 ust. 4 tej ustawy).

Dowód księgowy, zgodnie z art. 21 ust. 1 cyt. ustawy o rachunkowości, powinien zawierać co najmniej:

1. określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,
2. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
3. opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
4. datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,
5. podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
6. stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
   
   

Można przy tym zaniechać zamieszczania na dowodzie danych, o których mowa w pkt 5 i 6, jeżeli wynika to z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych (art. 21 ust. 1a tej ustawy).

Podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są zobowiązani równocześnie do przestrzegania zasad zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunki ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), wydanym na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Ww. rozporządzenie normuje w szczególności elementy, jakie powinien zawierać paragon fiskalny oraz zasady sporządzania raportów fiskalnych. Ewidencja obrotu i kwot podatku należnego prowadzona z zastosowaniem kas rejestrujących stanowi dowód, co do wysokości obrotu oraz kwot podatku należnego od dokonanych przez podatnika transakcji sprzedaży. W świetle powyższego paragony fiskalne, a zarazem raporty fiskalne, muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczych.

W świetle powyższych regulacji dobowy raport fiskalny, dokumentujący zainkasowane utargi od klienta i zawierający m.in. wartość sprzedanych towarów w cenach sprzedaży netto oraz VAT należny, stanowiący zobowiązanie wobec urzędu skarbowego jest dowodem księgowym. Stanowi on podstawę zapisu o dokonaniu operacji gospodarczej w księgach rachunkowych podmiotu. Podkreślić również należy, że w momencie sprzedaży obie strony transakcji winny znać cenę (wartość) sprzedaży. Cena (wartość) ta powinna jednakże znaleźć odzwierciedlenie w dokumencie potwierdzającym dokonanie transakcji sprzedaży. Sama znajomość przez kupującego ostatecznej kwoty do zapłaty, odbiegającej od sumy ilości zakupionych towarów przemnożonych przez ich rzeczywistą nie pomniejszoną o bonifikatę cenę, warunku tego nie spełnia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że na paragonie fiskalnym, dokumentującym sprzedaż z bonifikatą, bonifikata obniża ostateczną kwotę do zapłaty przez klienta oraz zmniejsza uzyskane wpłaty z tytułu dokonanej sprzedaży, jednak nie obniża cen poszczególnych artykułów wyszczególnionych na paragonie fiskalnym. Dokonując zakupu leku, który był objęty taką bonifikatą, klient otrzymuje paragon z kasy fiskalnej, na którym jest wyspecyfikowana cena netto leków oraz podatek VAT, natomiast bonifikata jest ujęta w jednej kwocie (bez rozbicia na kwotę netto i VAT) bez przyporządkowania do konkretnej pozycji leków sprzedanych klientowi. Bonifikatą były objęte tylko leki refundowane przez NFZ dla których VAT wynosił w 2010r. 7%, a w 2011r. 8%.

Kwota do zapłaty, którą faktycznie płacił klient została pomniejszona o wartość udzielonej bonifikaty wskazanej na paragonie w kwocie brutto. Wartość tak udzielonych bonifikat nie jest uwidoczniona w raportach dobowych i okresowych z kasy fiskalnej. W związku z tym powstaje niespójność pomiędzy wartością raportu fiskalnego, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględnienia bonifikat, a wartością rzeczywistego obrotu, który jest niższy o udzielone bonifikaty. Z dziennego zestawienia sprzedaży sporządzonego za pomocą programu komputerowego, wynika suma udzielonych dziennych bonifikat, które są ponadto dokumentowane paragonami fiskalnymi (Apteka posiada kopie w tzw. „rolkach”). Zdarzenia gospodarcze dokumentowane za pomocą wydruków z kas fiskalnych znajdują potwierdzenie w zapisach komputerowego programu aptecznego, na podstawie którego można ustalić wysokość udzielonych bonifikat sporządzając dzienne lub miesięczne zestawienie.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy, a także stan faktyczny opisany we wniosku stwierdzić należy, że co do zasady bonifikata bezspornie pomniejsza przychód. Jednakże, aby mogła ona zostać odzwierciedlona w prowadzonych przez aptekę księgach rachunkowych musi być udokumentowana prawidłowym i rzetelnym dowodem księgowym, a za taki uważa się - w przypadku sprzedaży detalicznej, dokonywanej przy zastosowaniu kasy fiskalnej – m.in. fiskalny raport dobowy lub też zestawienie miesięczne fiskalnych raportów dobowych.

Udzielone klientom bonifikaty, które nie zostaną uwzględnione w obrocie ewidencjonowanym przy zastosowaniu kasy rejestrującej, nie stanowią podstawy do pomniejszenia przychodu. Obrót pomniejszony o kwoty udzielonych rabatów i bonifikat winien być uwidoczniony na paragonie fiskalnym oraz w raporcie fiskalnym, w części fiskalnej tych dokumentów. Niefiskalne wydruki komputerowe, w których zostają ujęte udzielone klientom bonifikaty, niespełniające wymogów powołanych przepisów, czy też paragony fiskalne zawierające informację o udzielonej bonifikacie w części niefiskalnej, nie mogą stanowić podstawy do pomniejszenia przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Obrót pomniejszony o kwoty udzielonych rabatów i bonifikat winien być bowiem uwidoczniony na paragonie fiskalnym w części wskazującej o pomniejszeniu ceny ze sprzedaży asortymentu oraz dobowym raporcie fiskalnym.

W związku z powyższym, wydruki z systemu komputerowego oraz ewidencji komputerowej, o których mowa we wniosku, nie stanowią dokumentów wystarczających dla zaewidencjonowania (udokumentowania) udzielonych klientom apteki bonifikat, a tym samym do pomniejszenia uzyskanego przychodu o te bonifikaty.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy zakresie:

• możliwości pomniejszania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o udzielone nabywcom leków bonifikaty nie ujęte w dobowych i okresowych raportach fiskalnych – jest nieprawidłowe,
• możliwości skorygowania zeznania podatkowego za 2010r. w związku z brakiem uprzedniego pomniejszenia przychodu podatkowego o udzielone nabywcom leków bonifikaty – jest bezprzedmiotowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.