INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2009 r. (data wpływu 9 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży samochodów używanych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży samochodów używanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą zarejestrowanym w kraju jako podatnik VAT czynny. W ramach swojego przedsiębiorstwa zamierza nabyć używany, w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, samochód osobowy, nie będący środkiem transportu w rozumieniu art. 2 pkt 10 tej ustawy, od podmiotu z kraju trzeciego (USA) i przetransportować go na terytorium Niemiec.

Transportu tego pojazdu z terytorium USA na terytorium Niemiec dokona na zlecenie Zainteresowanego, za dodatkową opłatnością, dostawca samochodu, przy czym koszt transportu nie będzie wliczony do ceny za jaką podmiot ten sprzeda Wnioskodawcy pojazd. Możliwe jest także, iż transportu pojazdu z terytorium USA na terytorium Niemiec dokona na zlecenie Zainteresowanego podmiot trzeci, inny niż sprzedawca pojazdu.

Następnie, w ramach swojego polskiego przedsiębiorstwa, Wnioskodawca zamierza dokonać importu nabytego pojazdu na terytorium Niemiec oraz dokonać tam odprawy ostatecznej, zapłacić tamtejsze cło i podatek od wartości dodanej.

W ramach swojego przedsiębiorstwa, ma zamiar przemieścić ten pojazd do Polski, w celu jego dalszej odsprzedaży na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w wyniku przemieszczenia ww. pojazdu z terytorium Niemiec na terytorium Polski, Zainteresowany rozpozna u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru na terytorium kraju (WNT).

Takie przemieszczenie towaru z terytorium Niemiec na terytorium kraju, będzie na terytorium Niemiec uznawane za dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (analogicznie do przepisu art. 13 ust. 3 polskiej ustawy VAT). W związku z wykonaniem tej czynności, Wnioskodawca uzyska na terytorium Niemiec status podatnika podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie, wprowadzenie samochodu osobowego na terytorium kraju, będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru akcyzowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy, przepisy art. 120 ust. 4 i 5, umożliwiające opodatkowanie sprzedaży towaru używanego na terytorium kraju wg procedury VAT-marża, dotyczą dostawy m.in. towarów używanych, które podatnik nabył od osoby fizycznej niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15 lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej.

W kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, dla Zainteresowanego nie jest jasne, jak na potrzeby art. 120 ust. 10 ustawy, należy interpretować zawarte w tym przepisie sformułowanie: „które podatnik nabył od”. Do którego ze zdarzeń należy odnieść to sformułowanie... Czy do faktycznie zaistniałej transakcji odpłatnego nabycia pojazdu dokonanej pomiędzy firmą Zainteresowanego, a podmiotem z kraju trzeciego (USA), czy do WNT uznawanego na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy, na zasadzie fikcji prawnej, za dokonane przez niego odpłatne nabycie towaru na terytorium kraju.

W konsekwencji, jeżeli w opisanym zdarzeniu przyszłym:

• sformułowanie „które podatnik nabył od”, dotyczy podmiotu z kraju trzeciego, oznacza to, że skoro podmiot ten nie jest ani podatnikiem, o którym mowa w art. 15, ani podatnikiem podatku od wartości dodanej, to przy dalszej odsprzedaży tego pojazdu na terytorium kraju, Wnioskodawca mógłby zastosować opodatkowanie wg procedury VAT marża,
• sformułowanie „które podatnik nabył od”, dotyczy przedsiębiorstwa Zainteresowanego, oznacza to, że skoro tym podatnikiem od którego nabył on samochód w ramach WNT, był on sam, występujący przy tej transakcji po stronie dostawy jako niemiecki podatnik podatku od wartości dodanej, to nie mógłby później, przy dalszej odsprzedaży tego samochodu na terytorium kraju, zastosować opodatkowania wg procedury VAT-marża.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca może do odsprzedaży przedmiotowego samochodu na terytorium kraju, zastosować opodatkowanie wg procedury VAT-marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy...
2. Jakie elementy poniesionych wydatków, Wnioskodawca powinien przyjąć za kwotę nabycia pojazdu na potrzeby ustalenia marży, czyli na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności:

     - cenę nabycia pojazdu od podmiotu z kraju trzeciego,
     - koszt transportu pojazdu z USA do Niemiec,
     - niemieckie cło importowe i niemiecki importowy podatek VAT,
     - wynagrodzenie agencji celnej za obsługę celną i pośrednictwa w czynnościach związanych z importem samochodu do Niemiec,
     - koszt magazynowania samochodu na terytorium Niemiec, przed jego przewozem do kraju,
     - koszt transportu samochodu z Niemiec do kraju,
     - akcyzę zapłaconą w kraju...

Zdaniem Wnioskodawcy, do odsprzedaży tego samochodu na terytorium kraju, może on zastosować opodatkowanie wg procedury VAT-marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy.

Natomiast, za kwotę nabycia na potrzeby ustalenia marży, należy przyjąć wyłącznie cenę nabycia pojazdu od podmiotu z kraju trzeciego, bez włączania do niej:

• ewentualnych odrębnych kosztów, którymi może obciążyć Zainteresowanego sprzedawca samochodu z kraju trzeciego np. odrębnie fakturowanej przez niego usługi transportu, o ile zlecono by mu wykonanie tej usługi,
• jakichkolwiek innych kosztów (w szczególności wskazanych powyżej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zamierza sprowadzić z kraju trzeciego (USA) samochód osobowy, który spełniać będzie definicję towaru używanego zawartą w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy. Zainteresowany jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Zamierza dokonać importu nabytego pojazdu na terytorium Niemiec, dokonując tam odprawy ostatecznej, zapłaty cła i podatku od wartości dodanej. W następnej kolejności Wnioskodawca ma zamiar dokonać przemieszczenia tego pojazdu na terytorium kraju, w celu jego dalszej odsprzedaży.

Tut. Organ wyjaśnia, iż w celu dokonania importu przedmiotowego samochodu na terytorium Niemiec, Zainteresowany będzie zobowiązany do stosowania przepisów obowiązujących w tym kraju, zgodnie z którymi dokona on czynności związanych z importem ww. towaru: dokona ostatecznej odprawy, zapłaci cło i podatek od wartości dodanej. Wskazać przy tym należy, że o tym czy dany podmiot jest podatnikiem podatku od wartości dodanej czy też nie, nie decyduje fakt, jego rejestracji dla celów tego podatku, ale charakter czynności wykonywanych przez ten podmiot.

Należy tutaj podkreślić, iż przemieszczenie towaru z kraju trzeciego (USA) będzie stanowiło czynność odpowiadającą dostawie towaru w państwie członkowskim, w którym dokonano importu towaru (tj. w państwie, w którym objęto ten towar procedurą dopuszczenia do obrotu) i dlatego też należy uznać, że Wnioskodawca dla ww. transakcji będzie działał w tym państwie (Niemcy) w charakterze podatnika od wartości dodanej.

W przedmiotowej sprawie, Zainteresowany dokonując importu towaru na terytorium danego państwa członkowskiego (Niemcy), a następnie przemieszczając towar na terytorium innego państwa członkowskiego UE (Polska), będzie występował jako podatnik dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium państwa, w którym dokonano odprawy celnej.

Biorąc pod uwagę wskazane informacje oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przemieszczenie z Niemiec do Polski towaru, uprzednio zaimportowanego z kraju trzeciego (USA) i dopuszczonego do obrotu na obszarze Unii Europejskiej (Niemcy), będzie stanowiło wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, towar ten będzie służyć bowiem działalności gospodarczej podatnika. Czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z przepisami ustawy, regulującymi dokonanie takich transakcji.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7 ustawy).

Zatem, Zainteresowany będzie zobligowany do wystawienia faktury wewnętrznej z tytułu dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz opodatkowania tej czynności.

Jednocześnie należy zauważyć, iż przedmiotowa transakcja powinna odnosić się zarówno do kwoty podatku należnego, jak i do kwoty podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 3 ustawy wskazuje, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Powyższy przepis nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1. odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2. oddanie w odpłatne użytkowanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy (art. 86 ust. 4 pkt 7 ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Stosownie zaś do przepisu art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Biorąc powyższe pod uwagę, tut. Organ stwierdza, iż Wnioskodawca, spełniając warunki wynikające z powołanych przepisów, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów.

W myśl art. 120 ust. 4 ustawy, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach (art. 120 ust. 10 ustawy).

Polska ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy m.in. towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszonej o kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od osób:

• niebędących podatnikami podatku od towarów i usług,
• które wprawdzie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale którym w stosunku do dostarczanych towarów używanych nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub, które należą do kategorii drobnych przedsiębiorców, zwolnionych od podatku od towarów i usług, które są pośrednikami, a towar będący przedmiotem dostawy opodatkowany już był w szczególnej procedurze opodatkowania marży,
• które nie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale są podatnikami podatku od wartości dodanej na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej i realizują dostawę towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 oraz regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy.

Wspólną cechą wszystkich przedstawionych wyżej przypadków, warunkującą zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży, jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu. Dotyczy to zarówno osób, które nie są podatnikami tego podatku i już z tego powodu pozbawione są możliwości obniżenia podatku należnego, jak i osób, które wprawdzie podatnikami tego podatku są, ale z różnych powodów prawo do obniżenia podatku należnego im nie przysługiwało.

Zgodnie z art. 314 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347.1 ze zm.), procedura marży ma zastosowanie do dokonywanych przez podatnika-pośrednika dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, w przypadku gdy towary te zostały mu dostarczone na terytorium Wspólnoty przez jedną z następujących osób:

1. osobę niebędącą podatnikiem;
2. innego podatnika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika dostawa jest zwolniona zgodnie z art. 136;
3. innego podatnika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika dostawa towarów objęta jest zwolnieniem dla małych przedsiębiorstw przewidzianym w art. 282-292 i obejmuje dobra inwestycyjne;
4. innego podatnika-pośrednika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika-pośrednika dostawa towarów została opodatkowana VAT zgodnie z niniejszą procedurą marży.

Z przywołanego przepisu wynika, iż dodatkowym warunkiem uprawniającym podatnika do zastosowania procedury marży jest to, aby towary, będące przedmiotem dalszej sprzedaży, zostały mu dostarczone na terytorium Wspólnoty.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz brzmienie powołanego przepisu stwierdzić należy, iż miejscem dokonania dostawy towaru przez kontrahenta Zainteresowanego jest terytorium USA. Wobec powyższego, nie można uznać, aby nabyty samochód został dostarczony Wnioskodawcy na terytorium Wspólnoty.

W związku z powyższym, nie zostaną spełnione przesłanki wynikające z powołanych przepisów, pozwalające na zastosowanie przy sprzedaży przedmiotowego samochodu procedury opodatkowania marżą. Procedura ta znajdzie zastosowanie do określonych towarów (np. towarów używanych), które zostaną nabyte bez podatku naliczonego, a w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca, bowiem Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowanym wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego. Dodatkowo, przedmiotowy towar nie został dostarczony Wnioskodawcy na terytorium Wspólnoty.

Reasumując, Zainteresowany nie będzie mógł zastosować opodatkowania wg procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy, przy dalszej odsprzedaży przedmiotowego samochodu osobowego.

Zatem, pytanie „Jakie elementy poniesionych wydatków, Wnioskodawca powinien przyjąć za kwotę nabycia pojazdu na potrzeby ustalenia marży, czyli na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności:

• cenę nabycia pojazdu od podmiotu z kraju trzeciego,
• koszt transportu pojazdu z USA do Niemiec,
• niemieckie cło importowe i niemiecki importowy podatek VAT,
• wynagrodzenie agencji celnej za obsługę celną i pośrednictwa w czynnościach związanych z importem samochodu do Niemiec,
• koszt magazynowania samochodu na terytorium Niemiec, przed jego przewozem do kraju,
• koszt transportu samochodu z Niemiec do kraju,
• akcyzę zapłaconą w kraju...”

jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.