INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 13 marca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych spłaty kredytu:

• w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku spłat przez ojca kredytu zaciągniętego przez wnioskodawczynię i jej rodziców na zakup lokalu mieszkalnego przez wnioskodawczynię - jest nieprawidłowe,
• w pozostałej części - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych spłaty kredytu zaciągniętego przez wnioskodawczynię i jej rodziców na zakup lokalu mieszkalnego przez wnioskodawczynię.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w dniu 23 stycznia 2009r. zawarła wspólnie z rodzicami umowę kredytu mieszkalnego hipotecznego z przeznaczeniem na zakup lokalu mieszkalnego. Z treści umowy wynika, że wszyscy troje są kredytobiorcami, którzy są zobowiązani do wykonania wszystkich postanowień umowy, łącznie ze spłatą kredytu. Kwota kredytu wynosi 300 000 zł. Kredyt jest udzielony na okres 360 miesięcy, tj. do dnia 01 grudnia 2038r. Zabezpieczeniem kredytu jest hipoteka zwykła umowna w kwocie 300 000 zł i hipoteka umowna kaucyjna do kwoty 78 000 zł na przysługującym wnioskodawczyni prawie własności do nieruchomości położonej w K. Kredyt będzie spłacany w ratach miesięcznych, pierwszego dnia każdego miesiąca.

W dniu 19 stycznia 2009r. wnioskodawczyni zawarła wstępną umowę na zakup lokalu mieszkalnego. Zgodnie z treścią tej umowy planowane ostateczne wykończenie budynku nastąpi do końca maja 2009r. Po wybudowaniu na wnioskodawczynię zostanie przeniesiona aktem notarialnym własność lokalu.

W dniu 04 lutego 2009r. na rachunek bankowy dewelopera została przelana kwota kredytu. Począwszy od dnia 01 kwietnia 2009r. kredyt podlega spłacie w ratach wynoszących 1600 zł miesięcznie. Obecnie, ze względu na to, iż wnioskodawczyni jest studentką i nie osiąga żadnych dochodów, spłaty rat kredytu będzie dokonywał jej ojciec z osobistego rachunku bankowego.

Wnioskodawczyni planuje, że w przyszłości, po zakończeniu studiów i podjęciu pracy:

1. będzie częściowo z własnych dochodów spłacać kredyt, a częściowo ojciec będzie jej przekazywał na jej rachunek bankowy środki finansowe z przeznaczeniem na spłatę kredytu,
2. będzie sama z własnych dochodów w całości spłacać raty kredytu.
   
   

W 2008r. wnioskodawczyni otrzymała już od rodziców darowiznę przekraczającą kwotę wolną w I grupie podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powstaje obowiązek podatkowy... Jeżeli tak, to w jakim czasie (kiedy) i jaka jest podstawa opodatkowania...

Zdaniem wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn nie powstaje do momentu podpisania aktu notarialnego przenoszącego na nią własność lokalu mieszkalnego. Po dacie przeniesienia własności lokalu mieszkalnego aktem notarialnym na wnioskodawczynię powstaje obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła wysokość środków pieniężnych otrzymanych od ojca.

Według wnioskodawczyni, w przypadku gdy:

1. ojciec w dalszym ciągu będzie spłacał raty kredytu z własnego rachunku bankowego na rachunek dewelopera - powstanie obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn i kwoty spłacanych rat będą stanowiły darowiznę ojca dla wnioskodawczyni i tym samym podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej,
2. ojciec będzie przekazywał na rachunek bankowy wnioskodawczyni środki z przeznaczeniem na spłatę kredytu a wnioskodawczyni z własnego rachunku będzie przelewać te środki na rachunek bankowy, celem spłaty kredytu – kwoty przekazywanych przez ojca środków będą stanowiły dla wnioskodawczyni darowiznę i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Po spełnieniu pozostałych warunków (oprócz przekazania środków na rachunek bankowy obdarowanego) z art. 4a ustawy, tj. po zgłoszeniu nabycia tych środków na druku SD-Z2 naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie sześciu miesięcy od dnia ich przekazania środki te będą zwolnione z opodatkowania tym podatkiem. W tym przypadku, zdaniem wnioskodawczyni, będzie mogła raz na sześć miesięcy złożyć do urzędu skarbowego druk SD-Z2 i wykazać zbiorczo otrzymaną na jej rachunek bankowy kwotę darowizn łącznie – nie musi składać druku SD-Z2 co miesiąc.
3. po dacie aktu notarialnego wnioskodawczyni będzie sama z własnych dochodów w całości spłacać raty kredytu, wówczas nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.
   
   

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem darowizny.

W myśl art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej.

Nie jest przy tym konieczne, aby dokonanie darowizny łączyło się z bezpośrednim transferem darowanego przedmiotu z masy majątkowej darczyńcy do majątku obdarowanego. Transfer ten bowiem może mieć miejsce między masą majątkową darczyńcy a osoby trzeciej, wobec której obdarowany miał zobowiązania.

Umowa darowizny ma charakter umowy jednostronnie zobowiązującej (konsensualnej), której treścią jest złożenie przez darczyńcę oświadczenia woli poprzez zobowiązanie się do świadczenia pod tytułem darmym. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Zgodnie z art. 890 § 1 Kodeksu oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, prawa i inne świadczenia.

Przepisy Kodeksu cywilnego przewidują zatem szczególną formę dla umowy darowizny, umowa taka – pod rygorem nieważności powinna zostać sporządzona w formie aktu notarialnego. Niezachowanie tej formy nie powoduje nieważności umowy tylko wówczas, gdy darowizna została spełniona.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje – przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1. zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2. udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 (tj. 9.637 zł) - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.
   
   

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych należy dokonać na formularzu SD- Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762 ze zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w art. 4a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 4a ust. 4 ww. ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

1. wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 (tj. 9.637 zł) lub
2. gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.
   
   

Jak wynika zatem z wyżej powołanych przepisów prawa umowy darowizny środków pieniężnych powyżej kwoty 9.637 zł dokonane przez osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn są zwolnione z podatku od darowizny, jeżeli zostaną spełnione łącznie warunki wymienione w art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2, tj. fakt otrzymania darowizny zostanie w ustawowym terminie zgłoszony właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oraz nastąpi udokumentowanie otrzymania środków pieniężnych dowodem przekazania środków na rachunek nabywcy (obdarowanego).

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawczyni w styczniu 2009r. zawarła wspólnie z rodzicami umowę kredytu mieszkalnego hipotecznego z przeznaczeniem na zakup przez siebie lokalu mieszkalnego, będącego jeszcze w budowie. Kredyt został udzielony na okres 360 miesięcy i będzie spłacany w ratach miesięcznych. Z uwagi na brak dochodów u wnioskodawczyni, do czasu ukończenia przez nią studiów, spłaty kredytu będzie dokonywał jej ojciec z osobistego rachunku bankowego. W styczniu 2009r. wnioskodawczyni zawarła również wstępną umowę na zakup lokalu mieszkalnego. Po jego wybudowaniu na wnioskodawczynię zostanie przeniesiona aktem notarialnym własność lokalu.

Z powyższego wynika zatem, że zgodnie z zawartą umową kredytową bank postawił do dyspozycji określoną kwotę z przeznaczeniem na zakup lokalu mieszkalnego. Kredytobiorcy zobowiązali się natomiast – na określonych warunkach - do jej zwrotu w określonym terminie. Jednak spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie lokalu przez wnioskodawczynię, będzie czasowo dokonywać wyłącznie jej ojciec. Jeżeli świadczenie to będzie miało charakter bezzwrotny, wówczas każdorazowa spłata rat kredytu dokonywana przez ojca będzie stanowić darowiznę - podlegającą regulacjom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zobowiązanie wobec banku wykonane zostanie bowiem kosztem jego majątku, w związku z czym nastąpi przysporzenie majątku wnioskodawczyni, która nie ponosząc w tej części wydatków, stanie się w efekcie właścicielem lokalu mieszkalnego, którego zakup zostanie sfinansowany środkami pochodzącymi z zaciągniętego kredytu.

Wobec tego w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, tj. z chwilą spłaty raty kredytu. Zatem w momencie spłaty raty kredytu przez ojca nastąpi darowizna na rzecz wnioskodawczyni. Wbrew twierdzeniu wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie, moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn powstanie wcześniej niż z chwilą podpisania aktu notarialnego przenoszącego na wnioskodawczynię własność lokalu mieszkalnego. Obowiązek ten powstanie z chwilą każdorazowej spłaty rat kredytu przez ojca wnioskodawczyni, bowiem to w tym momencie wnioskodawczyni jest zwolniona z konkretnego obciążenia finansowego poniesionego przez ojca na poczet nabycia przez nią lokalu mieszkalnego. Tym samym – zgodnie z treścią art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn wnioskodawczyni jest zobowiązana w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (druk SD-3).Podstawę opodatkowania będzie stanowiła kwota rat kredytu, spłacanych przez ojca wnioskodawczyni.

Zatem w tej części stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do stanowiska dotyczącego spłaty kredytu dokonywanego przez ojca, już po dacie przeniesienia własności lokalu mieszkalnego – jak słusznie stwierdziła wnioskodawczyni powstanie obowiązek w podatku od spadków i darowizn.

Natomiast w przypadku, gdy wnioskodawczyni spełni warunki określone w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, to kwoty otrzymywane od ojca na jej rachunek bankowy po przekroczeniu kwoty wolnej od podatku - 9.637 zł, będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Przy czym podkreślić należy, iż brak jest przeszkód prawnych, aby zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych - druk SD-Z2 składać raz na sześć miesięcy. Istotnym jest, aby zgłoszenie nabycia zostało dokonane z zachowaniem terminu 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Jeżeli jednak nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 4a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, kwoty otrzymywane od ojca na spłatę kredytu będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Wówczas wnioskodawczyni będzie zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, ponieważ powyższe zeznanie składane jest w sytuacji, gdy nie przysługuje zwolnienie wynikające z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość środków pieniężnych przekazywanych wnioskodawczyni przez ojca.

Natomiast w przypadku, gdy to wnioskodawczyni będzie samodzielnie ponosiła koszty spłaty kredytu zaciągniętego na zakup lokalu na jej własność, nie nastąpi bezpłatne przeniesienie środków z majątku ojca na wnioskodawczynię, a zatem w tym przypadku nie będzie miała miejsca darowizna. Tym samym obowiązek w podatku od spadków i darowizn nie wystąpi.

Wobec tego, w tej części stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Należy również wskazać, że w sytuacji, gdyby jednak okazało się, że właścicielem ww. lokalu mieszkalnego nie będzie tylko wnioskodawczyni, lecz również pozostali kredytobiorcy, to podstawą opodatkowania w podatku od spadków i darowizn będzie ta część rat kredytu spłacana przez ojca wnioskodawczyni, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi wnioskodawczyni we współwłasności lokalu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bi