INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2009r. (data wpływu do tut. BKIP 05 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązku dokonania korekty wartości początkowej wytworzonych środków trwałych (sytuacja B) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05 marca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązku dokonania korekty wartości początkowej wytworzonych środków trwałych (sytuacja B).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Jednostka samorządu terytorialnego (dalej „JST”) w ramach podjętych inwestycji wybudowała środek trwały. W związku z okolicznością, iż środek trwały miał zostać oddany w nieodpłatne użytkowanie JST nie odliczyła podatku naliczonego od nabytych usług związanych z jego budową. Po przyjęciu środka trwałego do ewidencji w 2007r., środek ten zgodnie z planem został nieodpłatnie użyczony podmiotowi zewnętrznemu. Obecnie, JST planuje przedmiotowy środek trwały, którego wartość początkowa jest większa niż 15.000 zł, wnieść aportem do spółki kapitałowej, „Spółki A”. Zgodnie z § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) czynność wniesienia aportu do spółek prawa handlowego i cywilnego od 1 kwietnia 2009 r. podlega opodatkowaniu, a w okresie od 1 grudnia 2008r. do 31 marca 2009r. można stosować zwolnienie od podatku. Zmieni się więc przeznaczenie środka trwałego i JST nabędzie prawo do korekty podatku naliczonego do odliczenia, który w całości stanowi element wartości początkowej środka trwałego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z planowanymi przedsięwzięciami, powstała wątpliwość czy zachodzi konieczność obowiązku dokonania korekty wartości początkowej wytworzonych środków trwałych...

Zdaniem WnioskodawcyZmiana przeznaczenia środka trwałego po oddaniu do użytkowania. W świetle art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponieważ zgodnie z zamierzeniem środek trwały, po zakończeniu jego budowy, był wykorzystywany do czynności nieopodatkowanych (oddanie w nieodpłatne użyczenie), tak więc JST nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z jego wybudowaniem. Natomiast po zmianie przeznaczenia oddanego już do używania środka trwałego, tzn. w związku z wniesieniem środka trwałego aportem do „Spółki A”, JST będzie miała obowiązek dokonania stosownej korekty w zakresie podatku naliczonego. Wynika to bowiem wprost z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, a mianowicie przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3).

W świetle art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości wartość początkową środka trwałego stanowi cena nabycia lub koszt wytworzenia. Przepisy ustawy o rachunkowości wskazują wprost na dwa przypadki, w których jednostka winna dokonać zmiany wartości początkowej. Pierwszym z tych przypadków jest sytuacja, w której zgodnie z odrębnymi przepisami zostanie dokonana aktualizacja wyceny. Drugi przypadek dotyczy sytuacji, w której środek trwały ulegnie ulepszeniu, w wyniku którego zwiększeniu ulegnie jego wartość użytkowa mierzona okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami. Na taką sytuację wskazują także przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 ze zm. dalej: updop).

Na podstawie art. 28 ust. 2 oraz ust. 8 ustawy o rachunkowości cena nabycia, która stanowi podstawę do wyznaczenia wartości początkowej środka trwałego, nie obejmuje m.in. podlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Również zgodnie z art. 16g ust. 1 i 3 updop za wartość początkową środków trwałych uważa się, w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia. Za cenę nabycia zaś uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania (...) oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Mając na uwadze ww. uregulowania zawarte w ustawie o rachunkowości oraz w updop, JST przyjmując środek trwały do używania, za wartość początkową przyjął cenę nabycia, a więc kwotę należną zbywcy powiększoną o podatek od towarów i usług, w związku z faktem, iż JST nie przysługiwało obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W przedstawionej sytuacji, w związku ze zmianą przeznaczenia środka trwałego, który będzie służył czynności opodatkowanej, JST nie tylko będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego do odliczenia, ale również do dokonania korekty w zakresie wartości początkowej używanego już środka trwałego. Przyjęty bowiem do ewidencji środek trwały powiększony jest o podatek naliczony, do odliczenia którego JST nie miała prawa. Jednakże prawo to ulegnie zmianie, zatem wystąpi prawo do odliczenia podatku naliczonego, oczywiście w wysokości jednej piątej w odniesieniu do kolejnych lat, w których występuje prawo do dokonania takiej korekty zgodnie z przepisami ustawy o VAT. Dlatego też, w opinii JST, będzie zobowiązana do dokonania korekty wartości początkowej środka trwałego w wartościach odpowiadających kolejnym korektom w zakresie podatku naliczonego. Przyjmując, że oddanie środka trwałego do używania nastąpiło w 2007 r., a zmiana przeznaczenia nastąpi w I lub II kwartale 2009 r., tj. w trzecim roku korekty, to wartość początkowa środka trwałego winna ulec korekcie w wielkości odpowiadającej 3/5 podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z budową tego środka. Stąd, JST winna skorygować wartość początkową dopiero w momencie skorygowania wartości podatku naliczonego związanego z wytworzeniem środka trwałego. Dopiero bowiem w tym momencie podatnik może skutecznie (zgodnie z przepisami ustawy VAT) skorygować naliczony podatek VAT.

Mając na uwadze powyższe JST wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska: w sytuacji B - wartość początkowa środka trwałego winna ulec korekcie, stosownie do wielkości korekty podatku naliczonego, wynikającej z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej dalej skrótem updop) podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 updop za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Na podstawie art. 16g ust. 3 updop za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Za wartość początkową środków trwałych wytworzonych we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia. Kosztem wytworzenia jest suma określonych w ww. przepisach wydatków pomniejszonych o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony.

W związku z dokonywaniem korekt podatku naliczonego, niewłaściwe byłoby dokonywanie co roku zmian wartości początkowej środków trwałych. Dokonywanie w kolejnych latach korekty, dotyczące jednej piątej a w przypadku nieruchomości – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu, nie powoduje obowiązku corocznego dokonywania korekty wartości początkowej środków trwałych, gdyż takiego wymogu ustawodawca nie zawarł ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani obowiązek taki nie wynika z przepisów innych ustaw. Tym samym wartość początkowa środków trwałych, będąca podstawą ich amortyzacji, nie będzie ulegała corocznym zmianom z powodu korekt podatku naliczonego. Biorac pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.