INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 07 listopada 2008 r. (data wpływu do tut. Organu 17 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży nieruchomości wniesionej aportem do spółki osobowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 listopada 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży nieruchomości wniesionej aportem do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem wyodrębnionej części aktywów i pasywów, tworzących tzw. oddział samobilansujący się w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki wspomniany Oddział spełnia przesłanki, o których mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Oddział jest przez Spółkę zarejestrowany w KRS. Jednym ze składników aktywów Oddziału jest nieruchomość - budynek biurowy posadowiony na prawie użytkowania wieczystego. Nieruchomość stanowi środek trwały Spółki (tj. jest wprowadzona do prowadzonej przez Spółkę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych).

W wyniku podjętych decyzji biznesowych, Spółka zamierza wnieść Oddział w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowopowstałej spółki jawnej. Wartość wkładu niepieniężnego Spółki zostanie określona w umowie spółki jawnej w wysokości wartości rynkowej przedmiotu aportu (tj. Oddziału) z dnia dokonania wkładu; w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki jawnej powstanie dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill). W związku z dokonaniem wkładu niepieniężnego nieruchomość nie będzie stanowiła środka trwałego spółki jawnej (nieruchomość nie zostanie wprowadzona do prowadzonej przez spółkę jawną ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych).

Następnie spółka jawna dokona zbycia wchodzącej w skład Oddziału nieruchomości do podmiotu trzeciego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób ustalić koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości przez spółkę jawną...

Zdaniem Spółki, spółki osobowe (w tym także spółka jawna) są transparentne podatkowo. Powyższe oznacza, że z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, lecz poszczególni wspólnicy.

W sytuacji, gdy wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, zasady alokacji przychodów i kosztów spółki osobowej do poszczególnych wspólników określa art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej „ustawa o CIT”). Należy przy tym podkreślić, że zgodnie ze wspomnianym przepisem alokacji dokonuje się na poziomie kalkulacyjnym, tj. poprzez odpowiedni podział kosztów i przychodów - zarówno uwzględnianych, jak i nieuwzględnianych dla potrzeb kalkulacji zobowiązania podatkowego.

Przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży nieruchomości należy, zdaniem Spółki, posiłkować się zasadą ogólną, wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o CIT; zgodnie z tym przepisem dochodem (a więc także dochodem z tytułu sprzedaży składnika majątku przez spółkę jawną) będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Oczywiści, zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów powinny być przyporządkowane do Spółki proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce jawnej.

Przychodem w analizowanej sytuacji będzie cena sprzedaży nieruchomości; cena ta, stosownie do art. 14 ustawy o CIT, nie powinna odbiegać od wartości rynkowej nieruchomości, określonej na moment sprzedaży. Jeśli natomiast chodzi o koszty uzyskania przychodów, to stosownie do ogólnej regulacji - wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - kosztami tymi będą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o CIT). Ustawa o CIT nie definiuje jednak, w jaki sposób należy określić koszty uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne składników majątkowych, otrzymanych przez tą spółkę tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątkowych, otrzymanych w postaci wkładu niepieniężnego i zaliczonych przez tą półkę do środków trwałych, kosztem uzyskania przychodów byłaby wartość określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych). Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - z dnia 05 maja 2008 r., znak: IBPB3/423-92/08/AM/KAN-1179/08; także interpretacja indywidualna Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - z dnia 10 lipca 2008 r., znak: IBPB3/423-292/08/MO/KAN-1179/08).

Analogicznie, zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątku otrzymanych w formie wkładu niepieniężnego (wchodzących w skład Oddział) nie zaliczonych przez tą spółkę do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, kosztem uzyskania przychodów powinna być wartość składników majątkowych, ustalona dla celów ewidencji spółki osobowej (tj. przyjęta w księgach tej spółki) na moment otrzymania wkładu niepieniężnego.

Przepisy ustawy o CIT nie precyzują, w jaki sposób powinna być ustalona (i przyjęta dla celów ewidencji spółki osobowej) wartość składników majątkowych (tj. nieruchomości) wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa i otrzymanych w formie wkładu niepieniężnego w sytuacji, gdy wspomniane składniki majątkowe stanowiły środki trwałe podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny (tj. Spółki), natomiast - po wniesieniu aportu - nie stanowią środków trwałych podmiotu otrzymującego wkład niepieniężny (tj. spółki jawnej).

Zdaniem Spółki przy ustalaniu wartości wspomnianych składników majątkowych - uwzględnianej w ewidencji spółki jawnej - nie powinien znaleźć zastosowania art. 16g ust. 10 w zw. z ust. 9 ustawy o CIT. Z art. 16g ust. 10a zdanie pierwsze ustawy o CIT wynika, że przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze w drodze wkładu niepieniężnego. Z kolei, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, u podmiotu otrzymującego aport (wkład) wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej - określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że mają one zastosowanie wyłącznie przy ustalaniu - dla celów ewidencji spółki otrzymującej aport (wkład) - wartości składników majątkowych stanowiących środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne) tejże spółki. Cytowane przepisy nie znajdują natomiast zastosowania przy ustalaniu wartości składników majątkowych nie zaliczonych do środków trwałych (lub wartości niematerialnych i prawnych) podmiotu otrzymującego wkład niepieniężny (tj. spółki jawnej). W takim wypadku - zdaniem Spółki - wartość nabytych składników majątkowych (uwzględniona w ewidencji spółki jawnej) powinna zostać ustalona zgodnie z treścią art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 10 pkt 1 w zw. z ust.2 ustawy CIT.

W myśl art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o CIT łączną wartość początkową nabytych jako wkład niepieniężny środków trwałych stanowi suma ich wartości rynkowej, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy. Natomiast stosownie do art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, dla potrzeb ustalenia wartości firmy w wartości rynkowej wycenia się nie tylko środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, ale wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład wniesionego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, zdaniem Spółki, właśnie w wartości rynkowej powinny być wyceniane wszystkie składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki otrzymującej wkład niepieniężny (aport), a wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu. W konsekwencji składniki majątkowe powinny być wprowadzane do ewidencji w spółce jawnej w wartości ustalonej w opisany powyżej sposób (tj. według wartości rynkowej z dnia dokonania wkładu niepieniężnego). Wartość ta, w razie późniejszej sprzedaży wspomnianych składników majątkowych, stanowić będzie koszty podatkowe.

Spółka pragnie podkreślić, że powyżej zaprezentowana metodologia rozpoznawania kosztów podatkowych zbieżna będzie również z podejściem rachunkowym. Tytułem przykładu można wskazać interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 grudnia 2007 r., znak: IBPB3/423-155/07/JD.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży nieruchomości (wchodzącej w skład Oddziału, wniesionego aportem do spółki jawnej), kosztem uzyskania przychodów będzie wartość wynikająca z ewidencji spółki jawnej - równa wartości rynkowej nieruchomości z dnia dokonania wkładu niepieniężnego do spółki jawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.