INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.10.2009r. (data wpływu 08.10.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu nakładów adaptacyjnych poniesionych przez wynajmującego w lokalach najemców, które nie powodują zwiększenia wartości budynku w momencie ich poniesienia; uzupełnionym w dniu 05.01.2010r. (data wpływu 06.01.2010r.) na wezwanie organu z dnia 30.12.2009r. – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08.10.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu nakładów adaptacyjnych poniesionych przez wynajmującego w lokalach najemców, które nie powodują zwiększenia wartości budynku w momencie ich poniesienia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. z siedzibą w W., przy K, dalej zwana Spółką, prowadzi działalność w zakresie zagospodarowywania nieruchomości na własny rachunek. Spółka buduje wielofunkcyjne centrum handlowo-usługowo-mieszkalne z funkcjami hotelarsko-gastronomicznymi, a następnie zamierza uzyskiwać przychody ze sprzedaży mieszkań oraz wynajmu powierzchni handlowo-usługowej.

Pytanie, które zadaje Spółka, dotyczy lokali handlowych i usługowych, dlatego w dalszym ciągu nie będzie mowy o sprzedaży mieszkań.

W trakcie budowy Spółka zawiera umowy najmu z przyszłymi użytkownikami lokali w wybudowanym centrum. Wzór standardowej umowy najmu dołączamy do wniosku. Umowa ta przewiduje oddanie lokalu najemcy w podstawowym standardzie, koszty adaptacji lokalu dla własnych potrzeb, w szczególności aranżacji wnętrza, ponosi najemca. Umowa przewiduje też, że po zakończeniu trwania stosunku najmu najemca zobowiązany będzie do przywrócenia lokalu do stanu pierwotnego, a gdy tego nie uczyni; umowa upoważnia wynajmującego, czyli Spółkę, do przywrócenia lokalu do stanu początkowego na koszt najemcy. Dzieje się tak dlatego, ze nakłady adaptacyjne najemców nie zwiększają wartości budynku, a wręcz przeciwnie, generują koszty związane z koniecznością usunięcia niepotrzebnych następnemu najemcy elementów aranżacji lokalu.

Istnieje jednak kilku najemców, z którymi Spółka zawarła umowy odbiegające od umowy standardowej. Te szczególne umowy przewidują, że część kosztów adaptacji lokalu dla potrzeb najemcy poniesie Spółka i dodatkowo najemcy ci nie będą zobligowani do przywrócenia lokalu do stanu początkowego po zakończeniu umowy” najmu. Dotyczy to kluczowych klientów o mocnej pozycji na rynku, których obecność w centrum przyciąga innych najemców i w sposób pośredni przyczyni się do zwiększenia przychodów Spółki z najmu. Kluczowi klienci; znając siłę swej pozycji rynkowej, żądają korzystniejszych warunków zawarcia umowy najmu i Spółka, chcąc mieć ich wśród swoich najemców, musi się z tymi żądaniami liczyć.

Prace adaptacyjne na ogół nie zwiększają wartości budynku, co było juz wspomniane w przypadku umów standardowych, jednakże możliwości; iż niektóre roboty będą miały wpływ na wartość budynku nie można wykluczyć. Dlatego też, po zakończeniu prac adaptacyjnych, Spółka powoła biegłego rzeczoznawcę, który dokona podziału nakładów na te, które nie zwiększają wartości budynku i te, które powodują wzrost wartości.

Ta część nakładów, która powoduje wzrost wartości budynku zwiększy wartość początkową budynku i będzie zaliczona w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne według właściwej budynkom niemieszkalnym stawki amortyzacyjnej 2,5%. Tę część nakładów, która nie zwiększa wartości budynku Spółka ma zamiar odpisywać w koszty uzyskania przychodów jednorazowo w momencie oddania lokalu do używania.

Pismem z dnia 5.01.2010 r. (data wpływu 6.01.2010 r.), Spółka uzupełniła stan faktyczny stwierdzając, iż zamierza wydatki poniesione na nakłady adaptacyjne w lokalach kluczowych najemców, w części nie powodującej wzrostu wartości budynku, zaliczyć w koszty bilansowe jednorazowo w dacie sporządzenia przez biegłego rzeczoznawcę raportu określającego wartość tej części wydatków. Nastąpi to nie wcześniej niż w dniu oddania lokali do używania, gdy wszystkie wydatki zostaną już rozliczone.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione przez wynajmującego nakłady adaptacyjne w lokalach najemców, które nie powodują zwiększenia wartości budynku, stanowią inne niż bezpośrednio związane z przychodami koszty uzyskania przychodów potrącane w dacie ich poniesienia

Zdaniem wnioskodawcy.

Ilekroć w tekście prezentującym własne stanowisko Spółki mowa jest o ustawie to oznacza ustawę z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654, ze zmianami).

Nie ulega wątpliwości, że nakłady adaptacyjne w lokalach najemców, poniesione przez Spółkę w związku z zawarciem umów z kluczowymi najemcami, pozostają w ścisłym związku z możliwością uzyskania przez Spółkę przychodów. Bez poniesienia tych nakładów nie doszłoby do zawarcia umów najmu z kluczowymi najemcami, co spowodowałoby, że dla innych najemców budowane centrum stałoby się mniej atrakcyjne i również z nimi zawarcie umów najmu byłoby utrudnione. Również konsumenci wiedząc, że w centrum zabrakło atrakcyjnych sklepów, mniej chętnie czyniliby zakupy w budowanym centrum. W efekcie przychody Spółki z najmu powierzchni handlowej i usługowej okazałyby się znacznie niższe od zakładanych. Świadczy to, że wydatki poniesione na adaptację lokali kluczowych najemców są w pełni racjonalne i służą uzyskaniu przychodów, czyli na mocy art. 15 ust. 1 ustawy stanowią koszty uzyskania przychodów.

Wątpliwość może powstać tylko na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiąca podstawę odpisów amortyzacyjnych.

Art. 16g ust. 13 ustawy stanowi: „Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie(...). Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, ja kością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji”.

Z przepisu powyższego wynika, że do podwyższenia wartości początkowej środka trwałego nie wystarczy, ze poniesiono nakłady na jego adaptację, ale wydatki te muszą powodować wzrost wartości użytkowej środka trwałego mierzonej w szczególności okresem używania czy kosztami eksploatacji. W przypadku adaptacji lokalu do potrzeb najemcy większość robót nie powoduje zwiększenia wartości budynku. Są to przede wszystkim prace nad aranżacją wnętrza, czyli usytuowaniem ścianek działowych, punktów oświetlenia, prace malarskie i wykończeniowe. Aranżacja wnętrza nie powoduje wzrostu wartości budynku chociażby z tego względu, że po zakończeniu umowy najmu musi zostać usunięta, aby następny najemca mógł dokonać własnej aranżacji dostosowanej do własnych potrzeb. Gdyby przyjąć, że każdorazowe nakłady adaptacyjne zwiększają wartość budynku, to częsta rotacja najemców powodowałaby znaczne zawyżenie tej wartości. Jednakże część nakładów adaptacyjnych o charakterze trwałym, może prowadzić do zwiększenia wartości budynku i dlatego należy powołać biegłego rzeczoznawcę, który podzieli nakłady adaptacyjne na takie, które spowodowały zwiększenie wartości początkowej budynku - nakłady te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz takie, które nie wywołały zwiększenia wartości budynku - nakłady te nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, jest oczywistym, że koszty poniesione przez wynajmującego na adaptację lokalu najemcy nie są bezpośrednio związane z żadnym przychodem Spółki. Są to więc koszty pośrednie, i jako takie, zgodnie z art. 15 usta 4d ustawy powinny być potrącane w dacie poniesienia. W tym przypadku nie ma zastosowania zdanie drugie art. 15 ust. 4d, które mówi o rozliczeniu w czasie kosztów, które dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy. W przypadku Spółki, koszty adaptacji lokali najemców związane są z momentem zawarcia umowy, a nie okresem obowiązywania umowy, który przekracza rok podatkowy. Jak słusznie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny (I SA/Gd 269/09) zwrot: „kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy” należy rozumieć w ten sposób: „Że dotyczy on wydatków dotyczących usług (świadczeń) wykonywanych w kilku okresach. Nie dotyczy zaś wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy czas”. Identycznie brzmiącą tezę znajdujemy na przykład w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej (1401/PP-I/4210-3/07/Ich).

Reasumując, w opinii Spółki, koszty poniesione przez wynajmującego na adaptację lokali kluczowych najemców w części, w której nie powodują zwiększenia wartości budynku, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów i podlegają w całości potrąceniu w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.