INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 03 lipca 2009r.), uzupełnionym w dniu 13 lipca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne przez podatnika mającego na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko:

• w części dotyczącej wydatków związanych z dobudową do istniejącego budynku pomieszczenia łazienki wraz z wyposażeniem w wannę z hydromasażem i toaletę osobistą – jest nieprawidłowe,
• w części dotyczącej wydatków związanych z zakupem sprzętu rehabilitacyjnego: wózka inwalidzkiego, fotelika specjalistycznego i pionizatora - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 03 lipca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek małżonków o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne przez podatnika mającego na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko. Natomiast w dniu 13 lipca 2009r. wpłynęło pismo z dnia 10 lipca 2009r. na druku ORD-IN, dotyczące wniosku o interpretację w tym samym zakresie, złożone jedynie przez małżonkę. Pismo to potraktowano jako uzupełnienie ww. wniosku z dnia 22 czerwca 2009r. i z uwagi na fakt, że zostało złożone tylko przez małżonkę – tylko ją ostatecznie uznano za wnioskodawczynię.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Obecnie dwunastoletni syn wnioskodawczyni urodził się z porażeniem mózgowym. Potrzebna jest mu stała rehabilitacja. Jedną z metod rehabilitacji zaleconej przez lekarzy jest hydroterapia. Obecnie łazienka wnioskodawczyni o powierzchni 4 m2 jest za mała i nie jest możliwe zainstalowanie w niej wanny z hydromasażem. W zaistniałej sytuacji wnioskodawczyni jest zmuszona dobudować pomieszczenie do istniejącego budynku prywatnego. Pomieszczenie to, aby zainstalować wspomnianą wannę oraz umieścić sprzęt rehabilitacyjny taki jak: wózek inwalidzki, fotelik specjalistyczny, toaleta osobista i pionizator będzie miało powierzchnię 18 m2, gdyż obecna powierzchnia mieszkalna jest za mała, aby można było swobodnie poruszać się z niepełnosprawnym dzieckiem po mieszkaniu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy materiały użyte do budowy tego pomieszczenia wraz z wyposażeniem można odliczyć od dochodu w załączniku PIT-O...

Zdaniem wnioskodawczyni, wydatki poniesione na dobudowanie tego pomieszczenia są związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych jej syna, dlatego chciałaby je odliczyć od dochodu w PIT-O.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, oraz art. 30e stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b – 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7b ww. ustawy wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie. Wysokość wydatków, o których mowa w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14 o czym stanowi art. 26 ust. 7c ustawy.

Stosownie do postanowień art. 26 ust. 7d tej ustawy warunkiem odliczenia tych wydatków jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.
   
   

Natomiast stosownie do przepisów art. 26 ust. 7e ww. ustawy, przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł. Przepis art. 26 ust. 7a ustawy nie określa szczegółowo jakie wydatki podlegają odliczeniu, natomiast wymienia w punktach 1-15 rodzaje wydatków uznawanych przez ustawodawcę za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne lub związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych. Stosownie do treści art. 26 ust. 7a pkt 1 tej ustawy za wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Literalne brzmienie słowa „adaptacja” oznacza przystosowanie do innego użytku, przeróbkę dla nadania innego charakteru (Słownik Języka Polskiego tom I pod redakcją prof. dr Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1978). Adaptacja mieszkania lub budynku oznacza, zatem przeróbkę mającą nadać mu inny charakter, przystosować do innego użytku. Natomiast wyposażenie mieszkania/budynku to nadanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zakres prac adaptacyjnych bądź prac związanych z wyposażeniem lokalu/budynku musi być przeprowadzony stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności podatnika lub niepełnosprawności osoby będącej na utrzymaniu podatnika i musi być związany z rodzajem niepełnosprawności. Przeprowadzone prace adaptacyjne mają ułatwiać osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym budynku lub lokalu mieszkalnym, a nie ogólnie zapewniać lepszy komfort mieszkania. Przez adaptacje należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania lub budynku mieszkalnego, które umożliwi lub ułatwi życie w nim osoby niepełnosprawnej, a nie jedynie poprawi standard.

Jak z powyższego wynika zakres i rodzaj robót związanych z adaptacją mieszkania oraz budynku mieszkalnego uzależniony jest zatem od charakteru niepełnosprawności. Ma on ułatwić osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym mieszkaniu lub budynku mieszkalnym, i jednocześnie ma być związany z rodzajem niepełnosprawności danego podatnika. W katalogu wyliczeń ujętym w art. 26 ust. 7a ww. ustawy spotyka się przy wielu wydatkach na cele rehabilitacyjne zastrzeżenia co do możliwości ich poniesienia m.in. w następujący sposób: stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, niezbędny w rehabilitacji, ułatwiający wykonywanie czynności życiowych, indywidualny charakter. Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną.

Z wniosku wynika, że wnioskodawczyni jest osobą mającą na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko z porażeniem mózgowym, wymagające stałej rehabilitacji z wykorzystaniem hydromasażu. Ze względu na ciasnotę pomieszczeń mieszkalnych oraz braku możliwości zainstalowania w łazience wanny z hydromasażem, wnioskodawczyni jest zmuszona dobudować do istniejącego budynku prywatnego pomieszczenie z przeznaczeniem na łazienkę przeznaczoną dla dziecka, w której zainstaluje wannę z hydromasażem oraz sprzęt rehabilitacyjny: wózek inwalidzki, fotelik specjalistyczny, toaletę osobistą i pionizator.

Z uwagi na to, iż w świetle cytowanych przepisów za wydatki rehabilitacyjne uważa się jedynie te, które bezpośrednio związane są z niepełnosprawnością orzeczoną przez właściwy organ, zasadność odliczeń z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne nie może być rozpatrywana z uwzględnieniem innych niż stanowiących podstawę dla wydania orzeczenia o inwalidztwie schorzeń potwierdzonych zaświadczeniem lekarskim. Istotnym jest zatem ustalenie, z jakiego tytułu została orzeczona niepełnosprawność, daje to bowiem możliwość oceny, jakiego rodzaju wydatki poniesione przez taką osobę są wydatkami na cele rehabilitacyjne.

W związku z przytoczonym przepisem art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy, za wydatki takie można uznać wydatki poniesione na np. likwidację barier architektonicznych, budowę podjazdów dla osób poruszających się na wózkach inwalidzkich, „poszerzenia drzwi”, likwidację progów, założenia okien zamykanych z niskiego poziomu, położenie terakoty antypoślizgowej, likwidację wanny i założenie brodzika ze specjalnym siedziskiem dla osób niepełnosprawnych ruchowo, także montaż wszelkiego rodzajów uchwytów, specjalnych baterii dla osób z niepełnosprawnymi dłońmi, montaż drzwi przesuwnych itd.

Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną. A więc nie wszystkie wydatki poniesione przy adaptacji można zaliczyć do tych, które podlegają odliczeniu, gdyż niektóre nie wykazują cech "indywidualnego przeznaczenia" oraz "niezbędności w rehabilitacji". Jak wynika ze znaczenia słowa, „adaptacja” polega ma przystosowaniu, zmianie funkcjonalności pomieszczeń w danym istniejącym już budynku. Tworzenie nowych pomieszczeń w istniejącym budynku stanowi zatem dobudowę, rozbudowę czy nadbudowę tegoż budynku.

Zgodnie ze znaczeniami słownikowymi (słownik Języka Polskiego PWN):

• „dobudowa” - to wznoszenie dodatkowej części budynku,
• „rozbudowa” - to powiększenie budowli lub obszaru już zabudowanego,
• „nadbudowa” - to nadbudowanie budowli już istniejącej.
  
  

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Stosownie zaś do art. 3 pkt 7 ww. ustawy przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast w myśl pkt 7a powyższego artykułu ustawy przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (...).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika że wnioskodawczyni zamierza dobudować pomieszczenie przeznaczone na łazienkę do istniejącego już budynku prywatnego. Zatem, jak wykazano, dobudowanie do budynku nowego pomieszczenia nie nosi znamion adaptacji budynku mieszkalnego, a więc nakłady poniesione na dobudowanie i zagospodarowanie tegoż pomieszczenia, jako pomieszczenia łazienki dla niepełnosprawnego dziecka nie będą zaliczone do wydatków zakwalifikowanych na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 1 cyt. ustawy, jako wydatków poniesionych na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Ustawodawca bowiem jednoznacznie wskazał, które wydatki dotyczące prac związanych z substancją mieszkaniową są uznawane za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne oraz związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych.

Nadmienić należy, że wydatki poniesione na wyposażenie tejże łazienki w urządzenia sanitarne i armaturę nie stanowią wydatków na cele rehabilitacyjne, gdyż np. muszla klozetowa podwieszana czy też umywalka wisząca bez nogi jak również wymieniona we wniosku wanna z hydromasażem nie wykazują cech indywidualnego przeznaczenia wynikającego z niepełnosprawności i są częścią składową łazienek ogólnodostępnych w sprzedaży detalicznej dla ludności. Do wydatków tego rodzaju można bowiem zaliczyć wyłącznie zakup wyposażenia i armatury przystosowanej dla potrzeb osób niepełnosprawnych, jak np. wszelakiego rodzaju uchwytów, podpórek, specjalnych baterii umywalkowych i wannowych, specjalnych siedzisk montowanych pod prysznice itp.

Mając na uwadze unormowania prawne w tym zakresie oraz przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wydatek poniesiony przez wnioskodawczynię w celu przystosowania budynku - dobudowania pomieszczenia łazienki - do użytku przez osobę niepełnosprawną, nie wskazuje na cechy indywidualnego przeznaczenia i nie nosi znamion adaptacji budynku mieszkalnego. A zatem koszt poniesiony na dobudowanie pomieszczenia i wyposażenia go m.in. w wannę z hydromasażem i w toaletę osobistą nie może być odliczony od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z powyższym artykułem za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszelkie ulgi i zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania mają charakter wyjątkowy. Z tego też względu stosowanie ulg i zwolnień przedmiotowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej.

Zatem w tej części wniosku stanowisko wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika również, iż wnioskodawczyni oprócz wybudowania dodatkowej łazienki z hydromasażem i toaletą osobistą zamierza wyposażyć ją w sprzęt, tj. wózek inwalidzki, fotelik specjalistyczny i pionizator. Mając na względzie powołany przepis art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że określenie ”indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji” oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać właściwości leczniczo–rehabilitacyjne.

Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika również, że pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek. Zakupiony sprzęt musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu, cechą zakupionego sprzętu musi być jego indywidualny charakter.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że skoro wnioskodawczyni jest osobą mającą na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko z porażeniem mózgowym to będzie przysługiwało jej uprawnienie do odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatku na zakup sprzętów niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych takich jak wózek inwalidzki, fotelik specjalistyczny czy też pionizator, o ile spełnia on wymogi sprzętu rehabilitacyjnego.

Zatem w tej części wniosku stanowisko wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku został dołączony plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku – Białej ul. Traugutta 2a, 43-330 Bielsko – Biała.