Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBI/2/423-1616/09/BG
z 29 grudnia 2009 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IBPBI/2/423-1616/09/BG
Data
2009.12.29
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Słowa kluczowe
gwarancje
kara umowna
kaucja gwarancyjna
niewykonanie umowy
odszkodowania
potrącenie (kompensata)
powstanie przychodu
przychód
rekompensaty
Istota interpretacji
Czy w momencie otrzymania w drodze potrącenia przez Wnioskodawcę spornej kary umownej powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu?
Wniosek ORD-IN 2 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 29 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. ustalenia, czy w momencie otrzymania w drodze potrącenia przez Wnioskodawcę spornej kary umownej powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1- zdarzenie przyszłe)- jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 29 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. ustalenia, czy w momencie otrzymania w drodze potrącenia przez Wnioskodawcę spornej kary umownej powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: W dniu 11 września 2008 r. Spółka zawarła z kontrahentem Umowę o generalne wykonawstwo budowy fabryki estrów metylowych olejów roślinnych. W wyniku nienależytego wykonania zobowiązania przez Kontrahenta na podstawie odpowiednich zapisów Umowy, Wnioskodawca odstąpił od Umowy, a Kontrahent stał się zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki kary umownej w wysokości 10% wartości wynagrodzenia netto określonego w Umowie. Ponieważ Kontrahent kwestionuje zasadność odstąpienia od Umowy przez Spółkę i w efekcie także obowiązek zapłaty kary umownej, rozliczenie kary umownej nastąpiło w drodze jednostronnego oświadczenia Spółki o potrąceniu znacznej części tej kwoty (ponad 90%) z kwotą wierzytelności Kontrahenta wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Kontrahenta na rzecz Spółki z tytułu wynagrodzenia za wcześniej wykonane usługi budowy fabryki (obok wielu innych faktur Kontrahenta z tego tytułu). Potrącenie nastąpiło w trybie art. 499 Kodeksu Cywilnego poprzez złożenie Kontrahentowi przez Spółkę oświadczenia o potrąceniu wzajemnych wierzytelności. Stosowne oświadczenie zostało złożone w lipcu 2009 r. Kwota kary umownej pozostaje sporna miedzy stronami, ponieważ Kontrahent kwestionuje podstawy odstąpienia od Umowy i zasadność potrącenia kary umownej, a w konsekwencji, rozważa wystąpienie do Sądu z odpowiednim powództwem przeciw Spółce. Pomimo odstąpienia Spółki od Umowy, budowa fabryki estrów jest kontynuowana, a do jej ukończenia wybrany został nowy generalny wykonawca. Spółka nie prowadzi do tej pory żadnej działalności podlegającej opodatkowaniu. Aktywność Spółki koncentruje się jedynie na budowie fabryki estrów. W konsekwencji przeważająca część kosztów poniesionych przez Spółkę to wydatki inwestycyjne związane z budową fabryki. W następstwie, odstąpienia od Umowy, Spółka poniosła i musi ponieść straty, w tym dodatkowe wydatki m.in. na wynagrodzenie nowej ekipy budowlanej, wynagrodzenia pracowników Spółki zajmujących się dodatkowymi czynnościami, koszty zabezpieczenia placu budowy do czasu objęcia jej przez nową ekipę budowlaną, koszty reorganizacji placu budowy, koszty rozbiórki niektórych obiektów i wybudowania w ich miejsce nowych, odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę fabryki wynikające z opóźnień spowodowanych zwłoką Kontrahenta, itp. Jednocześnie dodatkowym zabezpieczeniem należnego wykonania Umowy było ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy gwarancji ubezpieczeniowej („Gwarancji") przez towarzystwo ubezpieczeniowe działające na zlecenie Kontrahenta. Po odstąpieniu przez Wnioskodawcę od Umowy, kwota Gwarancji została przekazana na rachunek bankowy Wnioskodawcy na pokrycie roszczeń Wnioskodawcy powstałych w związku z niewykonaniem Umowy przez Kontrahenta. Nadwyżka otrzymanej przez Wnioskodawcę Gwarancji nad wydatkami poniesionymi na pokrycie strat związanych z niewykonaniem przez Kontrahenta Umowy nie jest należna Wnioskodawcy, lecz podlega zwrotowi na rzecz ubezpieczyciela albo, jeżeli ten uzyskał wcześniej zwrot całej wypłaconej kwoty od Kontrahenta, wskazana nadwyżka podlega zwrotowi na rzecz Kontrahenta. Wnioskodawca zamierza wykorzystać otrzymaną kwotę Gwarancji w celu pokrycia strat (wydatków) wynikających z niewykonania Umowy przez Kontrahenta. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: Czy w momencie otrzymania w drodze potrącenia przez Wnioskodawcę spornej kary umownej powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu... (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1) Zdaniem Wnioskodawcy
Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje: Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm., dalej ustawa o pdop), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ponieważ art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi o przychodach „związanych” z działalnością gospodarczą, należy stwierdzić, iż odnosi się on do przychodów będących następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, związanych z nią bezpośrednio lub pośrednio. Zatem przepis ten obejmuje również przychody z tytułu kar, określonych w umowach zawartych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Otrzymana przez Wnioskodawcę kwota z tytułu kary umownej nie podlegałaby opodatkowaniu gdyby można ją było zaliczyć do wpływów nie będących przychodami, wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o pdop. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy, nie zalicza się do przychodów zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Uwzględniając niniejsze należy stwierdzić, iż kwota pieniężna otrzymana przez Wnioskodawcę nie może być uznana za pożytek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o pdop. Cytowany przepis odnosi się bowiem wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a cytowanej ustawy, konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Zwróconym innym wydatkiem nie może być uzyskana przez podatnika kwota odpowiadająca wartości wydatku, który ma dopiero zostać poniesiony i nie stanowi jego zwrotu. Należy również zwrócić uwagę iż, za stanowiskiem Organu, iż otrzymana kara umowna nie może być utożsamiona ze zwrotem wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przemawiają również reguły wykładni systemowej. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustawodawca wyraźnie odróżnił te sytuacje wskazując wprost w art. 14 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, iż otrzymane kary umowne stanowią przychód, a w art. 14 ust. 3 pkt 3a tej ustawy wyłączył z przychodów zwrócone wydatki nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym brak podstaw prawnych do utożsamiania tych instytucji na gruncie ustawy o pdop. Kara umowna to określona w umowie suma, której zapłata stanowi naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego < art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej określany Kodeks cywilny )>. Przepisy o karze umownej stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy przepis szczególny stanowi, że w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego dłużnik, nawet bez umownego zastrzeżenia, obowiązany jest zapłacić wierzycielowi określoną sumę ( art. 485 § 1 Kodeksu cywilnego). Najistotniejszą cechą kary umownej jest to, że należy się ona wierzycielowi w zastrzeżonej wysokości, bez względu na wysokość poniesionej szkody. Odnosząc się natomiast do przyrównania przez Wnioskodawcę kary umownej do odszkodowania na gruncie przepisów prawa cywilnego kara umowna (art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego) pełni funkcję analogiczną do odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 i nast. Kodeksu cywilnego), to jednak równocześnie zasadniczo różni się ona od odszkodowania z uwagi na fakt, że należy się ona wierzycielowi zawsze wtedy, gdy zaistnieją okoliczności uzasadniające postawienie zarzutu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania i to bez względu na wysokość poniesionej przez niego szkody (art. 484 § 1 Kodeksu cywilnego). Odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego i jest sposobem naprawienia szkody, w tym m.in. szkody powstałej na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. W odróżnieniu do kary umownej wysokość odszkodowania odpowiada wysokości szkody. Kara umowna to pewność obrotu, odszkodowanie natomiast ma za zadanie pokrycie wyrządzonych strat. To, czy otrzymana kwota stanowi odszkodowanie, czy też czy jest karą umowną nie ma decydującego znaczenia. Rozstrzygające jest jednak to, że nie została ona wymieniona w katalogu wskazanym w art. 12 ust. 4 ww. ustawy. Nie jest także ujęta w katalogu zwolnień podatkowych wskazanym w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie jest nieodpłatnym świadczeniem. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Należy stwierdzić, iż otrzymana kara umowna nie będzie stanowić nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop. Tym samym powołany przez Wnioskodawcę art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop nie znajduje zastosowania. Zgodnie z art. 498 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Potrącenie, dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania. Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą regulują przepisy art. 12 ust. 3a oraz 3c-3e ustawy o pdop. Biorąc pod uwagę, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota kary umownej nie stanowi konsekwencji wydania rzeczy, zbycia praw majątkowych ani wykonania usługi, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3a oraz ust. 3c i 3d ustawy o pdop. W tej sytuacji moment powstania przychodu ustala się na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o pdop. Zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o pdop, w przypadkach innych niż świadczenie usług, wydanie towarów, częściowe świadczenie usług oraz zbycie praw majątkowych, za dzień powstania przychodu uważa się dzień otrzymania zapłaty. W świetle przedstawionego stanu faktycznego i powyższych uregulowań prawnych należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie przychód powstaje w dniu otrzymania zapłaty. Zapłata polega bowiem nie tylko na faktycznym otrzymaniu określonej należności pieniężnej, ale również na uznaniu należności w formie tzw. kompensaty. Reasumując, kara umowna, którą Wnioskodawca obciążył kontrahenta z powodu nienależytego wykonania zobowiązania, stanowi przychód w momencie dokonania rozliczenia w formie kompensaty, na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przychód związany z działalnością gospodarczą w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o pdop. Stosownie do ww. przepisów kara umowna nie jest wyłączona z przychodów ani nie jest zwolniona z podatku, wobec czego otrzymana kara umowna stanowić będą przychód Wnioskodawcy. Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należy uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację. Nadmienia się iż w sprawie będącej przedmiotem pytania Nr 1 (stan faktyczny) oraz pytań Nr 2, 3, 4 (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe) wydano odrębne interpretacje indywidualne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.