INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009 r. (data wpływu 5 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 28 grudnia 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przedsiębiorstwa aportem do spółki z o.o. - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 28 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przedsiębiorstwa aportem do spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca działający w formie spółki akcyjnej zamierza dokonać wniesienia w formie wkładu niepieniężnego do zawiązanej w dniu 6 czerwca 2000 r. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością swojego przedsiębiorstwa. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W skład aportowanego przedsiębiorstwa wejdą w szczególności następujące składniki majątkowe:

1. Zarejestrowane przez Spółkę znaki towarowe, w tym nazwę Spółki;
2. Nieruchomości i pozostałe środki trwałe oraz wyposażenie;
3. Wartości niematerialne i prawne;
4. Rzeczowe składniki majątku obrotowego (zapasy towarów);
5. Prawa z umów kredytowych, leasingowych oraz umów najmu (w tym umów najmu salonów handlowych);
6. Prawa z umów handlowych;
7. Prawa z umów o prowadzenie rachunków bankowych;
8. Gotówka w kasie;
9. Należności od dłużników;
10. Udziały w spółkach krajowych i zagranicznych;
11. Ustanowione kaucje i depozyty, ustanowione gwarancje bankowe, ustanowione zabezpieczenia na majątku Spółki;
12. Prawa z umów licencyjnych i programy komputerowe;
13. Know-how;
14. Dokumentacja księgowa Spółki.

W skład przedsiębiorstwa, które zostanie wniesione aportem do spółki z o.o. wchodzić będą również znaki towarowe, do których prawa ochronne przysługują Wnioskodawcy, w tym znak Spółki oraz 6 marek odzieżowych, pod oznaczeniami których Wnioskodawca prowadzi obecnie sieć sprzedaży oraz opatruje nimi zbywane towary.

Z aportowanego majątku wyłączone zostaną jedynie należności dochodzone na drodze sądowej, ponieważ w ramach aportu nie będzie możliwa zmiana strony postępowania sądowego. Na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień), na nabywcę aportu przejdą zobowiązania związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Przy Spółce pozostaną jedynie zobowiązania z tytułu wyemitowanych przez nią obligacji zamiennych na akcje Spółki, których z uwagi na ich charakter, nie można przenieść wraz z pozostałymi zobowiązaniami. Na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, dojdzie do przejścia zakładu pracy na otrzymującego aport (nowego pracodawcę).

Wniesienie przedsiębiorstwa do innej spółki kapitałowej nie będzie równoznaczne z rozwiązaniem i likwidacją Spółki, gdyż Wnioskodawca, jako osoba prawna będzie nadal istniał.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jeżeli w ramach aportu przedsiębiorstwa, z przedmiotu aportu zostaną wyłączone należności dochodzone na drodze sądowej, a także podmiot otrzymujący aport nie przejmie zobowiązań wynikających z obligacji zamiennych na akcje wyemitowanych przez wnoszącego, skutki aportu w zakresie podatku od towarów i usług będą takie, jak dla aportu przedsiębiorstwa, tj. czy czynność będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 5 ust. 1 i art. 6 pkt 1 ustawy)...

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia przez Spółkę aportu w postaci przedsiębiorstwa, z wyłączeniem należności dochodzonych na drodze sądowej, uwzględniając fakt, że spółka otrzymująca aport nie przejmie zobowiązań wynikających z obligacji zamiennych na akcje, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprost odsyła do definicji przedsiębiorstwa zawartej w Kodeksie cywilnym (art. 4a pkt 3 ustawy). Zdaniem Wnioskodawcy, mimo braku podobnego odesłania w ustawie o podatku od towarów i usług przyjęło się powszechnie, aby do interpretacji przepisów tej ustawy również stosować definicję kodeksową tego pojęcia.

I tak, zgodnie z przepisem art. 55¹ Kc., przedsiębiorstwo to zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania;
4. ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
5. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
6. koncesje, licencje i zezwolenia;
7. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
8. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
9. tajemnice przedsiębiorstwa;
10. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Strona wskazała, iż z powyższego przepisu wynika, że w skład przedsiębiorstwa wchodzą wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Pomiędzy nimi istnieje więź funkcjonalna o charakterze celowym, która pozwala na prowadzenie określonej działalności. Zgodnie z treścią art. 55² Kc, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przedmiotowej sytuacji, w której wyłączeniu ulec mają jedynie należności dochodzone na drodze sądowej (a więc elementy w niewielkim stopniu związane z bieżącą działalnością) Spółka uważa, że powyższe wyłączenie nie spowoduje zerwania owej więzi funkcjonalnej, a tym samym nie uniemożliwi realizacji zadań i gospodarczych.

Spółka wskazała na panujące w doktrynie stanowisko, zgodnie z którym przepis art. 55² Kc zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy) na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa, cytując tezę wyroku Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACR 527/96 „wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa”.

W ocenie Spółki w literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości. Przyjmuje się więc, że decydujące znaczenie ma tu nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa. Skutek w postaci zbycia przedsiębiorstwa należy wiązać z przeniesieniem co najmniej tych jego elementów, z którymi związana jest klientela, rozumiana jako zdolność pozyskania odbiorców (klientów), określonych rodzajem prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej. Przeniesienie klienteli stanowi miarodajne kryterium oceny przejęcia funkcji spełnianych przez dane przedsiębiorstwo. Klientela obiektywnie wyznacza składniki przedsiębiorstwa, niedające się zastąpić z punktu widzenia prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

W ocenie Spółki przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu rozstrzygnięć organów podatkowych, z których część Spółka powołała. W postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2008 r. (IBPP2/443-374/08/JCI) stwierdzono, że „składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55¹ kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie aportem przedsiębiorstwa do nowego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego) nie będzie podlegało przepisom ustawy".

Ten sam organ w postanowieniu z dnia 25 kwietnia 2008 r. (IBPP3/443-62/08/KO/KAN-890/01/08) stwierdził: „zgodnie natomiast z art. 55² ustawy kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników."

Spółka powołała również rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2008 r. (IPPP1/443-711/08-2/SM), w którym wskazano, że: „składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej" (podobnie: pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2008 r. nr IPPB1/415-534/08-4/AM i z dnia 27 października 2008 r. nr IPPP1/443-1441/08-4/SM).

Spółka wskazała, że potwierdzenie przytoczonej wykładni przepisów znajdziemy również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 28 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 267/06 orzekł, iż „ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie. Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 55² kodeksu cywilnego - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować, co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo."

Spółka zwróciła również uwagę, że szerokie rozumienie pojęcia „przedsiębiorstwa", o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynika także z przepisów prawa unijnego. Takie stanowisko zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 934/07, w którym uznano, że „określony w Dyrektywach zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przenoszonego majątku. Biorąc zaś pod uwagę, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlega działalność gospodarcza, zasadnym jest stwierdzenie, że majątek - jego całość lub część, o jakim mowa w przepisach Dyrektyw, to majątek służący działalności gospodarczej. Tak rozumianemu majątkowi w prawie polskim odpowiada pojęcie „przedsiębiorstwa" z art. 55¹ Kc. Przepis ten bowiem nadaje pojęciu „przedsiębiorstwo" znaczenie przedmiotowe, tj. zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zdaniem Sądu w tak określonej definicji przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma uwzględniony w niej element funkcjonalny. Poszczególne składniki majątku staną się przedsiębiorstwem, jeżeli połączy je funkcja jaką łącznie mogą spełnić - realizować określone zadania gospodarcze. W rezultacie do tak właśnie rozumianego przedsiębiorstwa będzie miał zastosowanie art. 55¹ Kc, stanowiący o zbyciu przedsiębiorstwa jako całości”.

Cytując dalej stanowisko Sadu Wnioskodawca wskazał, iż błędne jest utożsamianie „przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 55¹ Kc z całością majątku danego podmiotu. W skład spółki prawa handlowego może wchodzić więcej niż jedno przedsiębiorstwo w znaczeniu nadanym tym przepisem, a pogląd ten można odnieść do majątku każdego przedsiębiorcy. Powyższe oznacza, że każdy zespół składników majątkowych dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału - będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55¹ Kc. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Użyte w art. 6 pkt 1 ustawy pojęcie „przedsiębiorstwo" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu (podobnie: Sąd Apelacyjny w Katowicach w wyroku z dnia 17 stycznia 2006 r., sygn. akt. I ACA 2135/05; Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 kwietnia 2003 r., sygn. akt IV CKN 51/01).

Reasumując Spółka stwierdziła, iż czynność prawna dotycząca przedsiębiorstwa - z uwagi na funkcjonalną jedność wszystkich elementów - powinna odnosić się, jeżeli nie do całego przedsiębiorstwa, to przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Poza nawiasem czynności nie mogą pozostać zatem te jego elementy, bez których działalność przedsiębiorstwa nie mogłaby się odbywać na tych samych zasadach, tracąc swój aktualny obraz. Ponadto o zachowaniu bytu prawnego przedsiębiorstwa decyduje nie wartość składnika podlegającego wyłączeniu, lecz jego funkcjonalność, umożliwiająca spełnianie przez przedsiębiorstwo jego funkcji. Jeżeli więc z przedsiębiorstwa zostaną wyłączone takie istotne składniki, że przy wykorzystaniu pozostałych nie dojdzie do kontynuacji zadania gospodarczego, dopiero wtedy można mówić o utracie przymiotu przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe rozważania do analizowanego stanu faktycznego Spółka określiła charakter i istotę przedsiębiorstwa, które ma być przedmiotem aportu do spółki z o.o. Przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, którego działalność polega na projektowaniu i dystrybucji odzieży na wielu europejskich rynkach. Spółka jest obecnie właścicielem 6 marek odzieżowych. Dla dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie przejęcie organizacji, nieruchomości, rynku zbytu (klienteli), praw z tytułu zawartych kontraktów, wiedzy pracowników i ich kontaktów z klientami ma zasadnicze znaczenie. Wyłączeniu z transakcji podlegać będą jedynie należności dochodzone na drodze sądowej, które mają marginalny wpływ na dotychczas prowadzoną działalność.

W ocenie Spółki, wyłączenie wskazanego składnika majątku przedsiębiorstwa spod czynności aportu w żaden sposób nie narusza charakteru przedsiębiorstwa, jako całości zdolnej do dalszego efektywnego działania w dotychczasowym zakresie. Wyodrębnienie części należności wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie spowoduje bowiem, iż nie będzie ono mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa.

Spółka podniosła, że stoi zatem na stanowisku, iż wniesienie w formie wkładu niepieniężnego do sp. z o.o. przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym zastosowanie regulacji art. 6 pkt 1 ustawy nie jest ograniczone jedynie do niektórych kategorii transakcji, jak np. sprzedaż. W jej ocenie jedną z transakcji, na mocy której dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa, jest jego wniesienie w formie wkładu niepieniężnego do spółki.

Biorąc zatem pod uwagę fakt, iż przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kc, a transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego jest jedną z możliwych form „zbycia", Spółka przyjęła, iż w odniesieniu do przedmiotowej transakcji będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji będzie ona wyłączona z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy jednak zwrócić uwagę, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Końcowo wskazać należy, iż kwestie dotyczące obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez wnoszącego aport oraz wpływu tej transakcji na współczynnik struktury sprzedaży, rozstrzygnięte zostały w interpretacji nr ITPP2/443-829b/09/AK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.