INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18.12.2009 r. (data wpływu 28.12.2009 r.) oraz uzupełnieniu (data nadania 17.03.2010 r., data wpływu 17.03.2010 r.) na wezwanie z dnia 10.03.2010 r. Nr IPPB4/415-860/09-2/JS (data nadania 10.03.2010 r., data doręczenia 11.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 20.07.2005 r. rodzice Wnioskodawcy zawarli umowę sprzedaży warunkowej zabudowanej nieruchomości położonej w M o powierzchni 0,3016 ha za cenę 27.000 zł na rzecz małżonków G. W 2005 r. otrzymali też całą cenę sprzedaży. Ustalono jednocześnie, że kupujący zobowiązują się do zawarcia aktu notarialnego w terminie do dnia 10 lipca 2005 r. oraz do poniesienia kosztów opłaty notarialnej i podatku od czynności cywilno prawnych. Nie doszło jednak do zawarcia umowy przeniesienia własności. Ojciec Wnioskodawcy zmarł 8 czerwca 2009 r., zaś spadek po nim stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20.07.2009 r. Wnioskodawca nabył na podstawie testamentu. W dniu 12.12.2009 r. wraz z matką i małżonkami G podpisano umowę przeniesienia własności nieruchomości - akt notarialny w wykonaniu umowy sprzedaży warunkowej z dnia 20.07.2005 r. Wnioskodawca nie otrzymał przy tej umowie żadnego wynagrodzenia, bowiem cenę pokwitowali rodzice Wnioskodawcy w 2005 r. Wszystkie koszty związane ze sporządzeniem zaległego aktu notarialnego zostały w całości zapłacone u notariusza w dniu spisania aktu. Wnioskodawca wskazuje, że udział w nieruchomości był przedmiotem spadku.

Pismem z dnia 10.03.2010 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Powyższe uzupełniono w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zaistniała sytuacja stanowi odpłatne zbycie nieruchomości nabytej przed upływem 5 lat od jej zbycia i czy cena sprzedaży stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie otrzymał ceny sprzedaży, to nie doszło w tym przypadku do odpłatnego zbycia. Według Wnioskodawcy, przy umowie przeniesienia własności był niejako reprezentantem zmarłego ojca. Skoro agencja nieruchomości rolnych w 2005 r. zrezygnowała z prawa pierwokupu, to małżeństwo G mieli roszczenie o przeniesienie własności nieruchomości. Wnioskodawca posiadał zobowiązanie jako spadkobierca.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych mogą być osiągane z wykonywania różnych czynności faktycznych i prawnych, które zostały sklasyfikowane przez ustawodawcę według źródeł przychodów. Katalog źródeł przychodów zawarty jest w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Stosownie do art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 Kodeksu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Tym samym Wnioskodawca w dniu 08 czerwca 2009 r. nabył w spadku po zmarłym w tym dniu ojcu nieruchomość, która pierwotnie przysługiwała spadkodawcy a stanowiła przedmiot warunkowej umowy sprzedaży (umowy przyrzeczonej). Natomiast sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że w przedmiotowej sytuacji nabycie w drodze spadku nastąpiło z dniem śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 08.06.2009 r.

Zatem skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 01 stycznia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że:

• w dniu 20 lipca 2005 r. rodzice Wnioskodawcy zawarli warunkową umowę sprzedaży nieruchomości o powierzchni 0,3016 ha. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana za kwotę 27.000,00 zł. Cała cena została zapłacona w 2005 r. przez nabywcę rodzicom Wnioskodawcy przed zawarciem umowy przenoszącej własność,
• w dniu 8 czerwca 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy,
• zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 lipca 2009 r. spadek po zmarłym spadkodawcy nabył Wnioskodawca,
• w dniu 12 grudnia 2009 r. Wnioskodawca wraz z matką zawarli umowę przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości jako wykonanie warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 20 lipca 2005 r.
  
  

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi czy też osobami prawnymi, a tym samym zawarcie między tymi stronami umów o charakterze cywilnoprawnych regulują przepisy Kodeksu cywilnego.

W odniesieniu do zawartej warunkowej umowy sprzedaży zgodnie z art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Równocześnie w świetle art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione (art. 158 Kodeksu cywilnego).

Ze stanu faktycznego wynika, iż nabywca w dniu zawarcia umowy warunkowej sprzedaży, tj. w dniu 20 lipca 2005 r. zapłacił cenę sprzedaży za ww. nieruchomość w wysokości 27.000,00 zł. Przed dniem zawarcia właściwej umowy przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości na rzecz nabywcy zmarł ojciec Wnioskodawcy. Należy, zatem stwierdzić, że na dzień śmierci ojca Wnioskodawcy ostateczna umowa sprzedaży nieruchomości nie została zrealizowana, pomimo zapłaty przez nabywcę całości ceny za ww. nieruchomość.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z cytowanymi normami prawa cywilnego. Zgodnie z ww. przepisami Kodeksu cywilnego przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży i nie zmienia tego fakt zawarcia wcześniej warunkowej umowy sprzedaży. Tym samym współwłaścicielem nieruchomości - był nadal spadkodawca i nieruchomość była przedmiotem spadku po nim, nie zaś roszczenia i zobowiązania. Zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego oraz przedstawionym we wniosku stanem faktycznym prawo własności do nieruchomości z dniem śmierci ojca Wnioskodawcy przypadło w określonej części na Wnioskodawcę. Tym samym Wnioskodawca jako spadkobierca w dacie śmierci spadkodawcy nabył w spadku udział w nieruchomości.

Należy bowiem zauważyć, że skoro ojciec Wnioskodawcy przed śmiercią posiadał prawo własności do nieruchomości objętej przedmiotową umową to jego prawo z chwilą śmierci przeszło na spadkobiercę, co oznacza, iż w drodze spadku Wnioskodawca nabył prawo do udziału w nieruchomości, które pierwotnie przysługiwało spadkodawcy.

Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży nieruchomości. Umowa warunkowa nie przenosi własności nieruchomości. Do przeniesienia własności nieruchomości niezbędne jest w tym przypadku zawarcie w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy rozporządzającej – umowy sprzedaży nieruchomości.

Zaznaczyć również należy, iż dla celów podatkowych nie ma znaczenia fakt, czy cena nabycia została zapłacona sadkodawcy w dniu podpisania warunkowej umowy sprzedaży czy nie, ponieważ obowiązek podatkowy powstaje dopiero w dacie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę.

Reasumując, użycie w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych terminu „zbycie” oznacza, że aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości, czyli sprzedaż. Samo zawarcie umowy warunkowej sprzedaży, nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie można mówić o przeniesieniu własności udziału w nieruchomości jaki posiada Wnioskodawca. W świetle powyższego, obowiązek w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje z chwilą zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, tj. z chwilą przeniesienia własności nieruchomości.

Analizując zatem przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, iż skoro to Wnioskodawca wraz z matką zawarł ostateczną umowę sprzedaży, w formie aktu notarialnego, przenoszącą własność nieruchomości na kupujących, to zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dojdzie do zbycia tego udziału a więc powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto stwierdzić należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie udziału w nieruchomości. Cytowany przepis ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych normuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. Natomiast w przedmiotowej sprawie zbycie udziału w nieruchomości (przeniesienie własności nieruchomości) nastąpiło przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zatem powstały dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przedstawionych poniżej.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy wynika, iż wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 – tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

W myśl. art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, podatnicy uzyskujący dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości są obowiązani wpłacić należny podatek.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż w dniu 08 czerwca 2009 r. Wnioskodawca nabył w drodze spadku po ojcu udział w nieruchomości. Natomiast w dniu 12.12.2009 r. została dokonana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości poprzez podpisanie aktu notarialnego przenoszącego prawo własności tej nieruchomości na nowych nabywców.

Zatem, Wnioskodawca jest zobowiązany do wykazania uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości w zeznaniu PIT-39, który należy złożyć do właściwego urzędu skarbowego w terminie do 30 kwietnia 2010 r. W ww. terminie Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacenia 19% zryczałtowanego podatku od uzyskanego dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości.

Reasumując należy stwierdzić, iż w zaistniałej sytuacji data 12.12.2009 r., tj. data podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność przedmiotowej nieruchomości stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Cena sprzedaży wyrażona w akcie notarialnym, o ile stanowi wartość rynkową, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia jest przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę między przychodami z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, wyłącznie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał pisemną interpretację wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Pana do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.