INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2011 r. (data wpływu 17 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 4 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest:

• prawidłowe w części zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów,
• nieprawidłowe w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości netto sprzedaży wynikającą z faktur nieobjętych postępowaniem sądowym i postępowaniem komornika oraz w części dotyczącej momentu zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 lipca 2011 r., znak ILPB1/415-700/11-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 lipca 2011 r., a w dniu 4 sierpnia 2011 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z brakiem zapłaty za wystawione faktury VAT Wnioskodawczyni wystąpiła z pozwem o zapłatę przeciwko dłużnikowi. W konsekwencji przeprowadzonego postępowania sądowego uzyskała tytuł wykonawczy w postaci nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym wydany w dniu 14 czerwca 2010 r. przez sąd okręgowy.

Na podstawie tytułu wykonawczego złożyła wniosek egzekucyjny do komornika sądowego. Postanowieniem z dnia 11 lutego 2011 r. wydanym w sprawie komornik sądowy przy sądzie rejonowym umorzył przeciwko Jej dłużnikowi postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 824 paragraf 1 pkt 3 K.P.C.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że kwota wierzytelności jaką dłużnik był zobowiązany uiścić została zarachowana do przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej w roku 2009.

Od tych kwot został odprowadzony podatek dochodowy. Postępowanie sądowe i komornicze nie przyniosło oczekiwanych rezultatów. Nie udało się ściągnąć żadnej kwoty. Dłużnik ma mnóstwo wierzycieli i długów na około 1,5 mln złotych, a więc nie ma żadnych szans na odzyskanie pieniędzy.

Wnioskodawczyni dostała od komornika umorzenie komornicze na podstawie art. 824 § 1 pkt 3.

W myśl art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana postępowaniem o nieściągalności uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Jak wynika z przytoczonych przepisów ustawodawca dopuścił możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności, o ile łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

• wierzytelność ta zostanie uprzednio zachowane jako przychód należny oraz nieściągalność tej wierzytelności uprawdopodobniona w sposób określony m.in. w treści art. 23 ust 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy na takiej podstawie Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość netto sprzedaży wynikającą z faktur objętych postanowieniem komornika...
2. Czy na takiej podstawie Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość netto sprzedaży wynikającą z faktur nieobjętych postępowaniem sądowym i w konsekwencji postanowieniem komornika wystawionych przeciwko temu samemu dłużnikowi:
1. przed wydaniem postanowienia komornika,
2. po wydaniu postanowienia komornika...
3. W jakich latach obrachunkowych Wnioskodawczyni może zaliczyć wartość netto sprzedaży do kosztów uzyskania przychodów i czy istnieje możliwość zaliczania w poszczególnych latach części kwot...
   
   

Zdaniem Wnioskodawczyni:

• ad 1. przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem niniejszej interpretacji pozwalają na takie działanie,
• ad 2. przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem niniejszej interpretacji pozwalają na takie działanie,
• ad 3. przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem niniejszej interpretacji pozwalają na zaliczenie w dowolnym roku podatkowym (nie wcześniej niż rok wydania postanowienia komornika) w dowolnej części.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• prawidłowe w części zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów,
• nieprawidłowe w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości netto sprzedaży wynikającą z faktur nieobjętych postępowaniem sądowym i postępowaniem komornika oraz w części dotyczącej momentu zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.
  
  

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

• postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
• postanowieniem sądu o:
1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
2. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
3. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
• protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
  
  

Do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wierzytelności odpisanych jako przedawnione – art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, iż zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nieściągalnej wierzytelności jest możliwe wyłącznie jeżeli łącznie spełnione zostaną dwa warunki:

• w momencie powstania wierzytelności była ona zarachowana jako przychód należny,
• nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Przy czym podkreślić należy, że ustawodawca dokonał ścisłego i wyczerpującego wyliczenia dokumentów, którymi wierzyciel winien się posłużyć w celu udokumentowania, że dana wierzytelność jest nieściągalna. To oznacza, iż żaden inny dokument, niż wymienione powyżej, nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności umożliwiającego zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo, wierzytelności których nieściągalność została udokumentowana mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie do daty przedawnienia tych wierzytelności.

Zgodnie z art. 824 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. nr 43, poz. 296 ze zm.), postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

Postanowienie o nieściągalności wierzytelności nie może być utożsamiane z postanowieniem o umorzeniu egzekucji. Nie będzie stanowiło podstawy do zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu postanowienie o umorzeniu egzekucji z przyczyn formalnych. Aby bowiem postanowienie takie mogło stanowić podstawę zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu, z jego treści powinno jasno wynikać, iż dłużnik nie posiada majątku, z którego egzekwowana wierzytelność może zostać zaspokojona. Ocena czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodu, zależy zatem od istnienia (bądź nie) majątku dłużnika, którego wartość przewyższa koszty egzekucyjne postępowania.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wydane przez komornika sądowego postanowienie o umorzeniu egzekucji na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego, jako postanowienie stwierdzające brak majątku o wartości wyższej od kosztów egzekucyjnych, spełnia kryteria o których mowa w cyt. art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Może zatem, po uznaniu przez wierzyciela, iż odpowiada stanowi faktycznemu, stanowić podstawę zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że komornik sądowy w dniu 11 lutego 2011 r. wydał postanowienie o umorzeniu na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., i zwrócił tytuł wykonawczy wierzycielowi wobec bezskutecznej egzekucji.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż z chwilą zaistnienia wszystkich wskazanych powyżej przesłanek, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazaną we wniosku wierzytelność na podstawie postanowienia o umorzeniu egzekucji wydanego przez komornika sądowego na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego (o ile zostało ono uznane za odpowiadające stanowi faktycznemu).

Reasumując, prawidłowym jest zaliczenie przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie postanowienia komornika sądowego o umorzeniu nieściągalnej wierzytelności, wartości netto sprzedaży wynikającej z faktur objętych postanowieniem komornika.

Należy przy tym wskazać, że aby zaliczyć wierzytelność do nieściągalnych, warunkiem koniecznym jest posiadanie stosownego dokumentu, z którego wynika, że ta właśnie wierzytelność była objęta postępowaniem mającym na celu jej windykację. Nie może to zatem być każda wierzytelność, a więc także nieobjęta postępowaniem sądowym i w konsekwencji uzyskanym przez Wnioskodawczynię postanowieniem komornika.

Z przedstawionych informacji nie wynika także, by Zainteresowana sporządziła protokół, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawniałoby Wnioskodawczynię – w przypadku gdyby przewidywane koszty prowadzenia postępowania sądowego i egzekucyjnego były równe bądź wyższe od kwoty dochodzonych wierzytelności – do zaliczenia stwierdzonej nim wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tak więc Wnioskodawczyni nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości netto sprzedaży wynikającej z faktur nieobjętych postępowaniem sądowym i postanowieniem komornika. W tej części zatem stanowisko Zainteresowanej uznano za nieprawidłowe.

Jak wyżej wskazano, ustawodawca dokonał ścisłego i wyczerpującego wyliczenia dokumentów, którymi wierzyciel winien się posłużyć w celu udokumentowania, że dana wierzytelność jest nieściągalna. To oznacza, iż żaden inny dokument, niż wymieniony powyżej, nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności, umożliwiającego zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż wierzytelności, których nieściągalność udokumentowana została postanowieniami sądu lub organu egzekucyjnego, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu najwcześniej w dacie uprawomocnienia się tych postanowień. Dopiero bowiem w tym momencie ich nieściągalność jest bezsporna.

Wskazać należy, iż stosownie do treści art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Przepis ten uznaje, że w przypadku uzyskania przez podatnika prawomocnego postanowienia o nieściągalności, podatnik może zaliczyć uznane w ten sposób wierzytelności za nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów. Należy to uczynić jednorazowo, w pełnej wysokości.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni co do momentu zaliczenia wierzytelności uznanej za nieściągalną do kosztów uzyskania przychodów należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.