2018.04.06 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB2-2.4010.47.2018.1.MM
z 6 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych wydatków z tytułu wpisu sądowego i zastępstwa procesowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych wydatków z tytułu wpisu sądowego i zastępstwa procesowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością eksploatuje kotłownię wyposażoną w dwa kotły typu WR-10 oraz jeden kocioł WR-5. Kocioł typu WR-5 wyposażony jest w instalację odpylania zapewniającą redukcję pyłu poniżej 100 mg/m³ natomiast kotły typu WR-10 wyposażone były w indywidualne dwustopniowe instalacje odpylania spalin składające się z multicyklonu (odpylacz przelotowy) oraz baterii cyklonów, pozwalające zredukować emisję pyłów poniżej 400 mg/m³ w przeliczeniu na 6% O2. Instalacje te nie były w stanie spełnić standardów przewidzianych w Rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie standardów emisyjnych dla niektórych rodzajów instalacji, źródeł spalania paliw oraz urządzeń spalania paliw oraz urządzeń lub współspalania odpadów czyli redukcji pyłu poniżej 100 mg/m³ w przeliczeniu na 6% O2 w związku z czym należało je poddać modernizacji (przebudowie). Dopuszczalne stężenie pyłów wynosiło od 1 stycznia 2016 r. 100 mg/m³ i oba kotły nie spełniały od 1 stycznia 2016 r. tych norm co Spółkę mogło narazić na duże kary finansowe. Wnioskodawca dokonał analizy stanu technicznego urządzeń odpylających kotłów WR-10 i na tej podstawie podjął decyzję o zmodernizowaniu urządzeń odpylających. Decyzja ta była uzasadniona gospodarczo czyli uniknięcie kar finansowych i poprzedzona analizą rynkową stosowanych technologii przy instalacjach odpylania dla kotłów rusztowych oraz doświadczeń nabytych przy modernizacji kotła WR-5, gdzie jako podstawowe urządzenia zastosowano multicyklon MOS (odpylacz przelotowy) baterię cyklonów CEF oraz moduł doczyszczający w postaci filtra workowego. W dniu 6 lutego 2015 r. Wnioskodawca ogłosił przetarg nieograniczony na modernizację układu odpylania. W trakcie procedury przetargowej został wybrany wykonawca K. spółka z o.o., z którą została podpisana umowa na modernizację układu odpylania. Wartość robót miała wynosić zgodnie z umową po aneksach 1 134 000 zł netto. Spółka prowadziła w latach 2015 i 2016 oraz 2017 inwestycję pt. „...”. Koszty zaksięgowane na koncie inwestycje rozpoczęte wyniosły 626 734 zł. Termin wykonania umowy został wielokrotnie przesuwany na wniosek wykonawcy. Wnioskodawca pismem z 9 stycznia 2017 r. odstąpił od umowy z dnia 12 marca 2015 r. Jako przyczynę wskazał nieosiągnięcie stężenia pyłów za odpylaczem każdego kotła poniżej 100 mg/m³. Efektem inwestycji przeprowadzonej przez wykonawcę było kilkukrotne zawyżenie dopuszczalnej normy stężenia pyłów. Jednocześnie spółka naliczyła karę umowną. Podstawą naliczenia kary umownej był Aneks nr 9 do umowy z 15 marca 2015 r. w brzmieniu następującym „W przypadku stwierdzenia przez zamawiającego stężenia pyłów za odpylaczem każdego kotła ponad 100 mg /m³ jest on uprawniony do odstąpienia od umowy w ciągu 30 dni od przeprowadzenia badań stężenia pyłów oraz do dochodzenia kary umownej w wysokości 38% wynagrodzenia brutto określonego w paragrafie 5 ust. 1 niniejszej umowy i dochodzenia odszkodowania uzupełniającego na wypadek gdyby kara umowna nie pokryła szkody poniesionej przez Zamawiającego, a w szczególności szkody powstałej na skutek sankcji finansowych ze strony Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska”. Po zaksięgowaniu tej inwestycji i zapłaceniu za dostawę urządzeń zgodnie z umową okazało się, że wypowiedziano umowę dotychczasowemu wykonawcy i naliczono mu karę umowną z powodu niewywiązania się z efektów inwestycji. Inwestycję dokończyła inna firma na podstawie umowy z 9 stycznia 2017 r., której przedmiotem były roboty pt. „Modernizacja układu odpylania na ciepłowni rejonowej w X. – część II – prace naprawcze”. W trakcie tych prac naprawczych nowy wykonawca dokonał wymiany dwóch filtrów workowych na filtry poziome o większej powierzchni, ponieważ stare filtry zamontowane przez K. spółkę z o.o. całkowicie nie spełniały swojego zadania. Dotychczasowe filtry zostały zdemontowane i przekazane na magazyn w trakcie prac naprawczych. Wartość zakupu tych filtrów według faktury z 27 lipca 2015 r. wynosiła 385 600 zł. Pozew o zapłatę kary umownej skierowano do postępowania sądowego w lutym 2017 r. i zapłacono 26 502 zł kosztów sądowych oraz 5 000 zł kosztów sądowych na podstawie faktury wystawionej przez biuro prawne. Spółka zleciła również w lutym 2017 r. przeprowadzenie ekspertyzy przez pracowników naukowych z Politechniki. Przeprowadzone badania jednoznacznie potwierdziły, że instalacje odpylające spaliny z kotłów WR-10 nie zapewniają dotrzymania obowiązującego standardu emisyjnego pyłu wyrażonego jako stężenie pyłu wynoszące 100 mg/m³. Potwierdziły również, że instalacja odpylania wykonana przez spółkę K. została błędnie zaprojektowana i wykonana, co uniemożliwiło osiągnięcie zakładanego poziomu emisji spalin. W opracowaniu podkreślono, że najistotniejszy jest dobór odpowiedniej powierzchni filtracyjnej i zastosowanie struktury filtracyjnej o odpowiednich parametrach pracy. Niestety wykonawca inwestycji K. spółka z o.o. niewłaściwie dobrał te parametry. Ponadto również filtry te uległy korozji w przeciągu 1,5 roku eksploatacji i prac montażowych z uwagi na duże stężenie CO2 i siarki z winy wykonawcy inwestycji, ponieważ kotły musiały być eksploatowane w okresie wiosennym, jesiennym i zimowym 2 sezony. W czerwcu 2017 r. zostały one sprzedane wraz ze zbiornikiem pyłów za cenę 17 000 zł, ponieważ dla Spółki stały się całkowicie bezużyteczne i przedstawiały wartość złomu – nie mogły być zamontowane w innych instalacjach, były bowiem zaprojektowane i wytworzone pod potrzeby konkretnej instalacji. Prace naprawcze zostały zakończone w maju 2017 r. a 25 maja 2017 r. został sporządzony protokół odbioru końcowego środka trwałego „Modernizacji układu odpylania kotłów WR na ciepłowni rejonowej w X. II etap (rok 2017)”. Wartość przejmowanej modernizacji wyniosła 680 000 zł (prace naprawcze tylko). Wyniki pomiarów kotłów potwierdziły spełnienie standardów emisyjnych poniżej 100 mg/m³ CO2. Wartość przyjętej inwestycji wyniosła ostatecznie 1 346 537,74 zł symbol KŚT 6/65/655 stawka amortyzacyjna 10% rocznie. Od tej wartości od czerwca 2017 r. była naliczana amortyzacja podatkowa. W grudniu 2017 r. po konsultacji z biegłym rewidentem badającym sprawozdanie finansowe Spółka zmniejszyła wartość tego środka trwałego o wartość zdemontowanych filtrów, tj. 385 600 zł i dokonała korekty amortyzacji o kwotę 38 560 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy należy o koszty odłączonych filtrów pomniejszyć koszty inwestycji „Modernizacja układu odpylania kotłów WR na ciepłowni rejonowej w X. II etap” a koszty zdemontowanych filtrów workowych zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów?
Czy poniesione koszty wpisu sądowego i kosztów zastępstwa procesowego mogą być kosztem podatkowym w 2017 r. w momencie zapłaty?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wymontowanych filtrów nie powinna zwiększać wartości początkowej modernizowanego środka trwałego. Poniesiony wydatek na ich zakup może stanowić bezpośrednio koszt uzyskania przychodu, o ile wydatek ten spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 updop a spełnia w tym przypadku.

Poniesione przez podatnika wydatki na modernizację środka trwałego zasadniczo nie mogą być zaliczone jednorazowo (bezpośrednio) do kosztów uzyskania przychodu. Wydatki te powiększają wartość początkową środka trwałego i są rozliczane przez podatnika poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne. Jak bowiem stanowi art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł (w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r.). Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Przy czym wzrost tej wartości mierzy się w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W wyniku podwyższenia wartości początkowej koszty modernizacji będą zatem zaliczane pośrednio do kosztów podatkowych – poprzez odpisy amortyzacyjne.

Oceniając sytuację opisaną przez Spółkę należy zwrócić uwagę na następujące stwierdzenia użyte w powołanym przepisie „wartość początkową tych środków, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie” oraz „wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania”. W opisanym stanie faktycznym trudno uznać, że wydatki na filtry (niespełniające wymagań co do emisji spalin) powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego, ponieważ w trakcie inwestycji zostały wymontowane, a następnie sprzedane. Wobec tego wydatki na zakup tych filtrów nie powinny zwiększać wartości początkowej modernizowanego środka trwałego, lecz mogą być bezpośrednio zaliczone do kosztów działalności gospodarczej. Przy czym, jak wszystkie inne wydatki, muszą być analizowane w kontekście zasady ogólnej zaliczania wydatku do kosztów uzyskania przychodów wyrażonej w art. 15 ust. 1 updop. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W praktyce przyjmuje się, że do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć wydatku, który był skutkiem nieracjonalnego działania podatnika czy niezachowania przez niego należytej staranności. Tak wynika np. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.161.2017.1.AP, w której stwierdził „Z przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy (updop – przyp. red.) wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można było uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Należy zaznaczyć, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu ich zapobieżenia”.

Jeśli zatem w sytuacji, o której mowa w pytaniu, zakup nieprzydatnych filtrów, nie był następstwem braku racjonalnego działania podatnika bowiem zakup był realizowany w oparciu o przepisy ustawy o zamówieniach publicznych czy niedochowania przez niego należytej staranności w prowadzonej działalności, to generalnie nie ma przeszkód, aby wartość tych filtrów Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu.

Wartość początkową środka trwałego (środka trwałego w budowie) określają przepisy ustawy o rachunkowości (dalej: uor). Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 2 uor środki trwałe w budowie wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w wysokości ogółu kosztów pozostających w bezpośrednim związku z ich nabyciem lub wytworzeniem, pomniejszonych o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Zaś same środki trwałe (art. 28 ust. 1 pkt 1 uor) według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Cena nabycia (art. 28 ust. 2 uor) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny – jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu. Zgodnie z art. 28 ust. 3 cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, a także koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Zatem wymiana starych filtrów na nowe spowoduje, iż wartość środka trwałego/środka trwałego w budowie zmieni się. Należy wówczas wyksięgować wartość netto (po umorzeniu) starych filtrów i zaksięgować w zwiększenie wartości początkowej filtrów nowych. W takiej postaci środek trwały podlega amortyzacji. Nie mamy tu do czynienia z remontem a raczej ulepszeniem – które zgodnie z art. 31 ust. 1 uor powinno zwiększyć jego wartość. Kara naliczona wykonawcy nie powinna zwiększyć wartości inwestycji.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli dochodzi do trwałego odłączenia od środka trwałego jego części składowej lub peryferyjnej, to wartość początkowa tego składnika majątku ulega zmniejszeniu.

Ustawa o rachunkowości nie reguluje zagadnień związanych z odłączeniem części składowych lub peryferyjnych od środków trwałych. Zasady te określone są w przepisach podatkowych. Jednostka może przyjąć w swojej polityce rachunkowości założenia o stosowaniu rozwiązań podatkowych w kwestiach dotyczących odłączenia od środków trwałych części składowych lub peryferyjnych.

Częścią składową rzeczy – na podstawie art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) – jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Częścią peryferyjną natomiast jest rzecz potrzebna do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostaje z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi (zob. art. 51 k.c.).

W świetle art. 16g ust. 16 updop i art. 22g ust. 20 updof, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.

Przyjmując, na zasadzie uproszczenia, dla celów bilansowych podatkowe zasady zmniejszenia wartości początkowej środka trwałego, w księgach rachunkowych operacja odłączenia części składowej może przebiegać następującym zapisem:

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
Ma konto 01 „Środki trwałe”.

Podstawową metodą ustalania wartości początkowej składnika majątku po jego częściowej likwidacji jest wykorzystanie odrębnej wyceny jego poszczególnych elementów składowych. Jeśli jest to niewykonalne, to można zastosować proporcję.

Ustawa o CIT nie zawiera szczególnych regulacji, które określałyby sposób ustalenia wartości początkowej likwidowanej części środka trwałego. Są jednak akceptowane przez organy podatkowe kryteria, na podstawie których podatnik może ustalić taką wartość. Ustawa o CIT nie posługuje się wprost pojęciem częściowej likwidacji środków trwałych. Podstawą dla obniżania wartości początkowej środka trwałego w związku z przeprowadzaniem częściowej jego likwidacji jest art. 16g ust. 16 tej ustawy. Zgodnie z nim, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej, wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego. Ustawa o CIT wskazuje zatem sposób ustalenia wartości początkowej środka trwałego, który pozostał po trwałym odłączeniu części składowej albo peryferyjnej tego środka. Nie definiuje jednak ani pojęcia „część składowa”, ani „część peryferyjna”.

Zgodnie z art. 47 § 2 k.c., częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Natomiast „część peryferyjna”, przyjmując, że mamy do czynienia z przynależnością w rozumieniu art. 51 k.c., jest definiowana jako rzecz odrębna od rzeczy głównej, pozostająca z nią w stosunku gospodarczego przyporządkowania, mająca charakter pomocniczy. Trwałe, definitywne odłączenie części składowej lub peryferyjnej od środka trwałego będzie zatem skutkowało:

trwałym uszkodzeniem środka trwałego lub istotną zmianą środka trwałego albo
trwałym uszkodzeniem przedmiotu odłączonego lub trwałą istotną zmianą przedmiotu odłączanego.

Z trwałym odłączeniem części składowej lub peryferyjnej nie mamy zatem do czynienia w sytuacji, gdy nastąpi tylko tymczasowe odłączenie danego elementu. Natomiast trwałe odłączenie części składowej lub peryferyjnej wystąpi zawsze, gdy przedmiot odłączony zostanie trwale uszkodzony lub zmieni się (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 listopada 2013 r., Znak: IPPB3/423-663/13-2/MS1). Pojęcie „odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej”, o którym mowa w art. 16g ust. 16 ustawy o CIT, należy rozumieć w sposób szeroki. Tak więc również likwidacja części środka trwałego będzie trwałym odłączeniem części składowej w myśl art. 16g ust. 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem, w celu obniżenia wartości początkowej środka trwałego będącej podstawą dalszych odpisów amortyzacyjnych podatnik powinien:

po pierwsze – ustalić wartość początkową odłączanego elementu oraz wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych do czasu odłączenia;
po drugie – obliczyć wartość netto odłączanego elementu poprzez odjęcie od wartości początkowej elementu odłączanego wartości dokonanych odpowiednio w tej części odpisów amortyzacyjnych.

Ustalona w ten sposób wartość netto odłączanego elementu będzie pomniejszała wartość początkową całego środka trwałego.

W jaki sposób podatnik powinien ustalić wartość początkową odłączanego elementu w związku z odłączeniem części składowej lub peryferyjnej od środka trwałego? Należy podkreślić, że ustawa o CIT nie zawiera szczególnych regulacji, które określałyby sposób ustalenia wartości początkowej części środka trwałego. Wobec tego konieczne będzie ustalenie wartości początkowej likwidowanej części środka trwałego na podstawie stosowanych w praktyce kryteriów akceptowanych przez organy podatkowe.

Jeżeli podatnik będzie potrafił ustalić wartość początkową odrębnie dla poszczególnych elementów środka trwałego (na podstawie posiadanych danych), to powinien to zrobić właśnie w ten sposób. Jako podstawową metodę ustalania wartości początkowej części środka trwałego należy zatem uznać określenie faktycznej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia całego środka trwałego lub poszczególnych wchodzących w jego skład części składowych (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 6 listopada 2013 r., Znak: IPPB3/423-663/13-2/MS1 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 16 czerwca 2010 r., Znak: ILPB3/423-249/10-7/MC). W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że w przypadku, gdy odłączana część składowa lub peryferyjna została nabyta łącznie z częścią główną, określenia ceny nabycia tej części podatnik dokonuje na podstawie posiadanej wiedzy (czyli co do zasady na podstawie posiadanej dokumentacji, faktur dokumentujących nabycie, specyfikacji dołączonych do faktur czy dostępnych innych danych wskazujących wartość; por. A. Obońska, Komentarz do art. 16g ustawy o PDOP, źródło: Legalis). Reasumując, wartość odłączonych filtrów Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie odłączenia na podstawie posiadanej faktury zakupu, nie może ich amortyzować przez 10 lat, ponieważ nie podniosły one wartości środka trwałego bo zostały wymontowane.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielając odpowiedzi na pytanie w pierwszej kolejności należy odnieść się do definicji zapisanej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej u.p.d.o.p., według której do podatkowych kosztów uzyskania przychodu mogą być zaliczone tylko te wydatki, które zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, albo w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu, a które nie zostały wyłączone z puli kosztów przez ustawodawcę. Katalog wydatków niebędących kosztami zamieszczony jest w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. W ramach wykładni definicji kosztów uzyskania przychodów zwykło przyjmować się, że koszt może być uznany za celowy (i jako taki za koszt uzyskania przychodu) gdy jest chociażby w sposób pośredni powiązany z przychodem, który to przychód nie koniecznie został uzyskany, ale który hipotetycznie jest możliwym do osiągnięcia; dodatkowo ważnym jest też to, by wydatki były ekonomicznie uzasadnione.

W żadnym z przepisów art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. prawodawca nie wymienił jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodu opłat sądowych czy kosztów pomocy prawnej, jakie ponosi podatnik wytoczywszy powództwo przeciwko niesolidnemu wykonawcy.

Spółka miała powody aby zerwać umowę, ponieważ Wykonawca nie wywiązał się z warunków umowy, należy więc stwierdzić, że poniesione wydatki mogą być zaliczone do kosztów.

Jednocześnie stwierdzić należy, że tego rodzaju koszty winny być uznane za pośrednie, a w efekcie Spółka uwzględni je w rachunku podatkowym w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Jednocześnie, nadmienić należy, że nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny, a ponoszone koszty powinny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Mając zatem na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
został właściwie udokumentowany,
nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca naliczył karę umowną wykonawcy z powodu niewywiązania się z efektów inwestycji. W związku ze skierowaniem pozwu o zapłatę kary umownej do postępowania sądowego, Wnioskodawca w 2017 r. poniósł koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego na podstawie faktury wystawionej przez biuro prawne.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych kosztów wpisu sądowego i zastępstwa procesowego w momencie zapłaty.

Jako że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia kosztów sądowych, w tym kosztów wpisu sądowego i kosztów zastępstwa procesowego, z kosztów uzyskania przychodów, zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało – jak wskazano to powyżej – określenie, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, co wynika wprost z normy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Istotne w rozpatrywanej sprawie jest to, że za koszty podatkowe uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. O tym, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu można mówić wówczas, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretne przychody podatkowe lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Odnosząc zatem powyższe wyjaśnienia do przedstawionego opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty wpisu sądowego oraz zastępstwa procesowego mają na celu ochronę Wnioskodawcy przed uszczupleniem jego majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej prowadzonej w celu osiągania przychodów. Uznać zatem należy, że ww. wydatki, mimo że nie można ich powiązać z konkretnym przychodem, to jednak miały swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie dla ochrony interesów Wnioskodawcy, stanowią więc pośrednie koszty uzyskania przychodu.

Moment potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednie uregulowany został w przepisach art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy – za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem, za dzień poniesienia kosztu uznaje się dzień, na który podatnik uwzględnia koszt w prowadzonych przez niego księgach rachunkowych. Tym samym, jest to dzień, który podatnik wskazuje w księgach rachunkowych jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany. Innymi słowy, przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, koszty wpisu sądowego i koszty zastępstwa procesowego poniesione przez Wnioskodawcę podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin