INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 62/13 z dnia 23.05.2013 r. (data wpływu 04.09.2013 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22.10.2012 r. (data wpływu 24.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych i ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie wyłączenia odpowiedzialności podatnika w sytuacji gdy płatnik w wyniku błędu podatnika pobierze za niskie zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych i ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie wyłączenia odpowiedzialności podatnika w sytuacji gdy płatnik w wyniku błędu podatnika pobierze za niskie zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik pełni funkcję członka zarządu spółki z o.o. Z tytułu pełnionej funkcji pobiera wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę. W ramach wykonywania obowiązków wynikających z umowy, pracownik jest zobowiązany do wykonywania prac, takich jak między innymi analizy, opinie, raporty, memoranda, prezentacje, itp. będących przejawem twórczej działalności pracownika o indywidualnym charakterze, które odzwierciedlają jego oryginalny i twórczy wkład, a które stanowią utwory będące przedmiotem prawa autorskiego, w rozumieniu przepisów ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Strony ustaliły, że pracownik będzie przeznaczał nie mniej niż 60% swojego czasu pracy na wykonywanie utworów będących przedmiotem prawa autorskiego,

Pracownik zobowiązany jest do:

• prowadzenia ewidencji swych utworów pracowniczych w celu weryfikacji rozliczeń kosztów uzyskania przychodów oraz przechowywania ich wraz z niezbędną dokumentacją przez okres 5 lat dla potrzeb kontroli podatkowej,
• złożenia spółce oświadczenia w przypadku zmiany procentowego udziału wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych w części wynagrodzenia zasadniczego w celu odpowiedniego zmodyfikowania warunków stosowania umowy w terminie do upływu 14 dni od daty zaistnienia takiej zmiany.
  
  

Z chwilą stworzenia przez pracownika (podatnika) utworu w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy, autorskie prawa przechodzą na rzecz spółki w zakresie określonym w umowie. Pracownik jest zobowiązany do przedstawiania spółce do przyjęcia wszelkich utworów stworzonych w ramach wykonywania obowiązków ze stosunku pracy. Spółka ma prawo do żądania dokonania przez Pracownika określonych zmian lub poprawek.

Strony ustaliły, iż przeniesienie i nabycie praw autorskich do utworów wytworzonych przez pracownika (podatnika) w ramach umowy obejmuje wszystkie pola eksploatacji utworu.

Wynagrodzenie miesięczne brutto pracownika podzielone jest w na stępujący sposób:

• 40% stanowiło wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych nie związanych z wykonywaniem prac stanowiących utwory,
• 60% (tj. Xx,xx zł.) będzie stanowiło zryczałtowane wynagrodzenie pracownika (twórcy) za przeniesienie na spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracownika w danym miesiącu w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy.
  
  

Jednakże, udział procentowy wynagrodzenia opisanego powyżej może ulec zmianie stosownie do rzeczywistego charakteru pracy pracownika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku gdy oświadczenie złożone przez podatnika spółce okaże się nieprawidłowe (np. w wyniku błędu pracownika czy z jakiegokolwiek innego powodu istniejącego po stronie pracownika), albo gdy stosowne oświadczenie nie zostanie w ogóle złożone (np. w wyniku błędu pracownika czy z jakiegokolwiek innego powodu istniejącego po stronie pracownika) pomimo, iż obiektywnie powinno zostać złożone, przez co płatnik (tj. Spółka - pracodawca) pobierze i odprowadzi za niskie zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych, pracownik nie będzie odpowiadać z tytułu takiego zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za dany rok...

Zdaniem Wnioskodawcy, pobierane przez podatnika wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę stanowi kategorię przychodu, o której mowa w art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie ta właśnie kategoria przychodów została wprost wymieniona w art. 26a § 1 Ordynacji Podatkowej. Zgodnie z art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej podatnik nigdy nie będzie odpowiadał za zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie jaka odpowiada kwocie zaliczki, której nie pobrał płatnik (tj. Spółka - pracodawca).

Ponieważ wynagrodzenie osiągane przez podatnika mieści się w kategorii przychodów wymienionych w art. 26a § 1 Ordynaci podatkowej, bez znaczenia jest to z jakiej przyczyny dana zaliczka nie zostanie pobrana w odpowiedniej wysokości, gdyż zgodnie z art. 26a § 2 w takim przypadku nie stosuje się art. 30 § 5 Ordynaci podatkowej.

Dlatego też, jeżeli z jakiegokolwiek powodu płatnik (spółka - pracodawca) nie pobierze zaliczki w odpowiedniej wysokości, podatnik nie będzie mógł zostać pociągnięty do odpowiedzialności z tytułu zaległości powstałej za dany rok podatkowy.

W przedmiotowej sprawie tut. Organ podatkowy wydał w dniu 26.09.2012 r. postanowienie Nr IPPB2/415-680/12-6/MK o odmowie wszczęcia postępowania, stwierdzając, że wniosek w przedmiocie zadanego pytania do opisanego stanu faktycznego wniosku dotyczący potwierdzenia przez organ wydający interpretację, prawidłowości prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska, że jeżeli z jakiegokolwiek powodu płatnik (spółka-pracodawca) nie pobierze zaliczki w odpowiedniej wysokości, podatnik nie będzie mógł zostać pociągnięty do odpowiedzialności z tytułu zaległości powstałej za dany rok podatkowy, nie dotyczy kwestii podlegających interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Jego merytoryczne rozpatrzenie poprzez wydanie interpretacji uznającej za prawidłowe lub nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, wykraczałoby poza uprawnienia przysługujące tutejszemu organowi w ramach postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 26.09.2012 r. Nr IPPB2/415-680/12-6/MK zostało doręczone Stronie w dniu 15.10.2012 r.

Na powyższe postanowienie, Strona złożyła w dniu 22.10.2012 r. (data nadania 22.10.2012 r., data wpływu 24.10.2012 r. zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26.09.2012 r. Nr IPPB2/415-680/12-6/MK, o odmowie wszczęcia postępowania.

Odpowiedzi na ww. zażalenie udzielono pismem z dnia 22.11.2012 r. Nr IPPB2/415-680/12-7/MK (skutecznie doręczonym w dniu 27.11.2012 r.) stwierdzając, iż utrzymuje się w mocy zaskarżone postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 26.09.2012 r. Nr IPPB2/415-680/12-6/MK.

W dniu 24.12.2012 r. (data stempla pocztowego 21.12.2012 r.) wpłynęła skarga z dnia 20.12.2012 r. na ww. postanowienie, w której wniesiono o ich uchylenie.

Pismem z dnia 10.01.2012 r. Nr IPPB2/4160-105/12-2/MK, stosownie do art. 54 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wniósł o oddalenie skargi.

Wyrokiem z dnia 23.05.2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie Sygn. akt III SA/Wa 62/13 uchylił zaskarżone postanowienie, stwierdzając, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości.

W dniu 04.09.2013. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 02.09.2013 r. sygn. akt III SA/Wa 62/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Spór w sprawie sprowadza się do oceny czy zasadnie organ interpretacyjny uznał, że przedstawiony we wniosku skarżącej stan faktyczny oraz postawione na jego tle pytanie nie dotyczyło okoliczności, które mogły być rozstrzygnięte w ramach kompetencji przysługujących organowi interpretacyjnemu w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W ocenie Sądu na pytanie to należy odpowiedzieć negatywnie, obowiązujące w tym zakresie przepisy, w tym także te będące podstawą orzekania w niniejszej sprawie, nie pozwalały na wydanie rozstrzygnięcia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku skarżącej.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Op. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Op) Stosownie zaś do art. 14b § 3 Op., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 Op.).

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, jej zakres regulują przepisy art. 14k - 14n Op.

Postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w rozdziale 1a Op., jednakże na mocy art. 14h O.p., ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych przepisów O.p. tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 5, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Stosownie do art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p, organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowaną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte.

Dokonując analizy przepisów będących podstawą wydania zaskarżonego postanowienia stwierdzić trzeba, że w pojęciu: „jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania” mieszczą się wszelkie inne pozostałe okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy:

• przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;
• przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne;
• wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretację indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu taktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego.
  
  

Sąd zauważył, że w piśmiennictwie podkreśla się, że przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Przechodząc zatem do oceny zaskarżonego aktu, w kontekście opisanych przesłanek, warunkujących możliwość wydania rozstrzygnięcia w trybie art. 165a 1 w zw. z art, 14h Op., Sąd stwierdził, że nie wystąpiła żadna z przywołanych okoliczności.

Sad zauważył, że poza sporem jest, że skarżąca była legitymowana do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej, wskazała bowiem, że jest podmiotem zainteresowanym, w rozumieniu art. 14b Op., rozstrzygnięcie ma dotyczyć jej praw, przedstawiła w tym zakresie okoliczności faktyczne (zaistniałe zdarzenie), do których miała się odnosić interpretacja.

Zdaniem Sądu wbrew stanowisku organu interpretacyjnego w sprawie nie wystąpiły także pozostałe okoliczności wykluczające wydanie orzeczenia merytorycznego. Nie można podzielić poglądu zawartego w zaskarżonym postanowieniu, że przedmiotem analizy miały być stan faktyczny, a nie przepis prawa oraz to, że odpowiedź na pytanie wymagałoby od organu podatkowego przeprowadzenia postępowania dowodowego, którego przeprowadzenie możliwe jest w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających nie zaś w postępowaniu interpretacyjnym.

Sąd wskazał, że treść zapytania jasno dowodzi, że strona domagała się wyjaśnienia zakresu odpowiedzialności podatnika wynikającej z regulacji art. 26a § 1 Op. i przedstawiła zgodnie z wymogami art. 14b § 3 O.p. stan faktyczny sprawy i własne stanowisko co do interpretacji wskazanego przepisu. Powoływanie okoliczności faktycznych oraz własnego stanowiska w sprawie jest niezbędnym elementem stanu faktycznego. Również druga z opisywanych uprzednio przesłanek w tej sprawie nie wystąpiła, skarżąca wnioskowała o wydanie interpretacji indywidualnej a nie ogólnej.

Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom zawartym w zakażonym postanowieniu, pożądana przez skarżącą ocena nie odnosiła się stanu faktycznego i nie wymagała od organu podatkowego przeprowadzenia postępowania dowodowego, możliwego do przeprowadzenia w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających.

W podsumowaniu Sąd wskazał. że niezasadne odstąpienie od wydania interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy wskazuje na naruszenie art. 14b § 1 oraz art. 14c Op. Dodatkowo odmawiając wszczęcia postępowania organ interpretacyjny naruszył przepis art. 165a O.p., który przewiduje wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną (tu zainteresowanym), lub z jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie mogło być wszczęte. Sąd stwierdził, że Wniosek pochodził od podmiotu zainteresowanego, w rozumieniu art. 14c § 1 O.p., oraz, jak wskazano wyżej stan faktyczny i przedstawione we wniosku pytanie nie dotyczyło okoliczności, które nie mogły być rozstrzygnięte w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Sad uznał jako niezasadny zarzut podniesiony przez Skarżącego o naruszeniu art. 217 O.p., bowiem zgodnie z art. 14h Op. przepis ten nie ma zastosowania co do postanowień wydawanych w postępowaniu interpretacyjnym. Przepis ten usytuowany został w rozdziale 16 Działu IV O.p., który nie został uwzględniony w art. 14h O.p. tak jak ma to miejsce w przypadku regulacji prawnej zawartej w art. 14g O.p., który w przypadku postanowień o pozostawienie wniosku o interpretację bez rozpatrzenia, odsyła do przepisów rozdziału 14 i 16 Działu IV Op.

Sąd wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organ interpretacyjny winien dokonać merytorycznej oceny wniosku strony oraz interpretacji art. 26a O.p., na gruncie przedstawionego przez stronę stanu faktycznego.

Z uwagi na stwierdzone naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm., dalej powoływane jako p.p.s.a), Sąd uchylił postanowienia wydane w obu instancjach. Na mocy art. 152 p.p.s.a. orzeczono w przedmiocie wykonalności zaskarżonego postanowienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 62/13 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacania go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W świetle powyższego przepisu obowiązek płatnika polega na wykonaniu trzech materialno-technicznych czynności: obliczeniu należnego od podatnika podatku, pobraniu obliczonego podatku z jego środków i wpłaceniu w wyznaczonym terminie do właściwego organu podatkowego.

W myśl art. 26 ustawy – Ordynacja podatkowa podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza art. 26a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią tego przepisu, podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) - do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. W tym przypadku nie stosuje się przepisu art. 30 § 5 (§ 2 art. 26a O.p.)

Intencją wprowadzenia tego przepisu było ograniczenie "szarej strefy” w zatrudnieniu i przeciwdziałanie praktykom "ukrywania” przez płatników przychodów (dochodów) podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub ich zaniżania dla celów podatkowych.

Unormowania tego przepisu nie stanowią natomiast podstawy prawnej do przeniesienia na płatnika wyłącznej odpowiedzialności za niepobranie przez niego podatku dochodowego lub pobranie tego podatku w zaniżonej wysokości.

Z treści art. 26a Ordynacji wynika, że przepis ten będzie miał zastosowanie, w przypadku, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. zostanie zaniżona lub nieujawniona podstawa opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
2. zaniżenie lub nieujawnienie podstawy opodatkowania nastąpi na skutek czynności płatnika.
   
   

W praktyce, sytuacja taka może wystąpić wówczas, gdy płatnik i osoba, której wypłacane jest świadczenie pozostają ze sobą w takim stosunku prawnym, że płatnik ma wpływ na charakter wypłacanego świadczenia i jego wysokość, co determinuje skutki podatkowe związane z wypłatą tego świadczenia.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stosownie do art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Przepisów § 1 - 4 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika (art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej).

Jak wynika z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w ramach wykonywania obowiązków wynikających z umowy o pracę, Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania prac będących przejawem jego twórczej działalności o indywidualnym charakterze, odzwierciedlających jego oryginalny i twórczy wkład, a które stanowią utwory będące przedmiotem prawa autorskiego, w rozumieniu przepisów ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca ustalił z pracodawca, że będzie przeznaczał nie mniej niż 60% swojego czasu pracy na wykonywanie utworów będących przedmiotem prawa autorskiego.

W celu weryfikacji rozliczeń kosztów uzyskania przychodów oraz przechowywania ich wraz z niezbędną dokumentacją przez okres 5 lat dla potrzeb kontroli podatkowej, Wnioskodawca zobowiązany jest do:

• prowadzenia ewidencji swych utworów pracowniczych
• złożenia spółce oświadczenia w przypadku zmiany procentowego udziału wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych w części wynagrodzenia zasadniczego w celu odpowiedniego zmodyfikowania warunków stosowania umowy w terminie do upływu 14 dni od daty zaistnienia takiej zmiany.
  
  

Wynagrodzenie miesięczne brutto Wnioskodawcy podzielone jest w ten sposób:

• 40% stanowiło wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych nie związanych z wykonywaniem prac stanowiących utwory,
• 60% (tj. Xx,xx zł.) będzie stanowiło zryczałtowane wynagrodzenie pracownika (twórcy) za przeniesienie na spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracownika w danym miesiącu w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy.
  
  

Jednakże, udział procentowy wynagrodzenia opisanego powyżej może ulec zmianie stosownie do rzeczywistego charakteru pracy pracownika.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość na kim będzie spoczywać odpowiedzialność z tytułu zaniżenia podstawy opodatkowania za dany rok w przypadku gdy oświadczenie złożone przez Wnioskodawcę spółce okaże się nieprawidłowe (np. w wyniku błędu Wnioskodawcy, czy z jakiegokolwiek innego powodu istniejącego po stronie Wnioskodawcy), albo gdy stosowne oświadczenie nie zostanie w ogóle złożone (np. w wyniku błędu Wnioskodawcy czy z jakiegokolwiek innego powodu istniejącego po stronie Wnioskodawcy) pomimo, iż obiektywnie powinno zostać złożone przez Wnioskodawcę, przez co płatnik, tj. pracodawca pobierze i odprowadzi za niskie zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że taki przypadek nie jest objęty dyspozycją ww. art. 26a ustawy Ordynacja podatkowa, zatem przepis ten nie będzie miał w tym przypadku zastosowania. Na powyższe ma wpływ fakt, że Pracodawca (płatnik) i Wnioskodawca, któremu jest wypłacane wynagrodzenie pozostają ze sobą w takim stosunku prawnym, że płatnik nie ma wpływu na charakter wypłacanego świadczenia i jego wysokość, co determinuje skutki podatkowe związane z wypłatą tego świadczenia.

W konsekwencji, należy wskazać na treść art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zasada ponoszenia odpowiedzialności przez płatnika jest wyłączona, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika: w takich przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na płatnika obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku na rachunek organu podatkowego.

Zgodnie bowiem z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W przypadku niewykonania jakiejkolwiek z tych czynności, płatnik ponosi odpowiedzialność za wszystkie działania, których efektem jest niewpłacenie w prawidłowej wysokości podatku na rzecz właściwego organu podatkowego.

Natomiast, w przedstawionym stanie faktycznym Pracodawca Wnioskodawcy, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych wykonał obowiązki wynikające z ustawy zgodnie z jej wymogami, tj. obliczył, pobierał i odprowadził należny podatek we właściwym terminie, to nie przejmie odpowiedzialności za niedopełnienie obowiązków przez Wnioskodawcę w zakresie przekazania płatnikowi (pracodawcy) informacji w postaci oświadczenia w przypadku zmiany procentowego udziału wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych w części wynagrodzenia zasadniczego w celu odpowiedniego zmodyfikowania warunków stosowania umowy mających wpływ na sposób i wysokość opodatkowania.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Pracodawca Wnioskodawcy dokona poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w nieodpowiedniej wysokości na podstawie złożonego przez Wnioskodawcę pisemnego oświadczenia, o którym mowa powyżej, które okaże się nieprawidłowe z powodu istniejącego po stronie Wnioskodawcy (będzie zawierało nieprawdę), bądź stan faktyczny zawarty w oświadczeniu ulegnie zmianie, a pracodawca nie zostanie o tym poinformowany, pracodawca nie mając o tym wiedzy, nie poniesie odpowiedzialności płatnika wynikającej z przepisów Ordynacji podatkowej.

Zatem sytuacja przedstawiona w pytaniu powinna być rozpatrywana w kontekście odpowiedzialności podatnika zgodnie z ww. art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że w takich przypadkach urząd skarbowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika. Bowiem warunkiem przyjęcia, że niedobranie podatku obciąża płatnika, jest tylko uprzednie wykluczenie winy podatnika.

Z uregulowań art. 30 Ordynacji podatkowej wynika, że elementem konstytutywnym odpowiedzialności płatnika jest zawsze niewpłacenie podatku. Przedmiotem odpowiedzialności płatnika nie jest "przeniesienie” na płatnika odpowiedzialności za niedopełnienie przez podatnika swoich obowiązków.

Decyzję, o której mowa w § 4 i 5, organ podatkowy może wydać również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (art. 30 § 6 Ordynacji podatkowej).

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, odpowiedzialność płatnika dotyczy podatku niepobranego lub podatku pobranego a niewpłaconego. Zobowiązanie płatnika nie jest jednak oderwane od zobowiązania podatkowego podatnika.

W przedstawionym stanie faktycznym obciążony podatkiem jest podatnik, a rola płatnika polega na dopełnieniu czynności wskazanych w art. 8 Ordynacji podatkowej.

Zauważyć należy, że zaliczka jest de facto świadczeniem na poczet przyszłego zobowiązania "rocznego", czyli podatku za określony rok podatkowy. Samodzielność prawna zobowiązania podatkowego z tytułu zaliczki nie oznacza jego absolutnej niezależności, gdyż po powstaniu zobowiązania podatkowego za rok podatkowy staje się ono częścią tego zobowiązania, co wynika z treści powołanego wyżej przepisu art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie od faktu, czy płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy, czy tego nie dokonał, podatnik jest zobowiązany do należytego wypełniania obowiązków nałożonych na niego ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 i art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik zobowiązany jest do wykazania w rocznym zeznaniu podatkowym wszystkich osiągniętych w roku podatkowym dochodów, niezależnie od tego, czy płatnik zaliczki na podatek dochodowy pobrał, czy też tego obowiązku nie wypełnił.

Zatem jeżeli podatek zostanie przez Wnioskodawcę rozliczony w zeznaniu rocznym oraz zostanie zapłacony, to w dniu dokonania tej zapłaty zobowiązanie podatkowe wygasa. Nie oznacza to jednak zwolnienia podatnika z obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę za okres od dnia następującego po dniu upływu terminu, w którym płatnik (pracodawca) był obowiązany dokonać wpłaty zaliczki w prawidłowej wysokości, do dnia wpłaty podatku przez podatnika, tj. złożenia zeznania przez podatnika.

W przeciwnym wypadku urząd skarbowy wyda decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.