D E C Y Z J A

Na podstawie art. 207 § 1 i § 2 w związku z art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. Nr 8, poz. 60 z 2005 roku), Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie

zmienia

z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie numer 422000-PA-9102-00001/2005/HN z dnia 11 lutego 2005 roku w ten sposób, że

ocenia jako nieprawidłowe

stanowisko zawarte we wniosku firmy XX, który wpłynął w dniu 19 stycznia 2004 roku.

U Z A S A D N I E N I E

Firma XX zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie z wnioskiem (złożonym w dniu 19 stycznia 2005 roku) o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przedmiotem wniosku były pytania dotyczące zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Podatnik przestawił również stan faktyczny oraz swoje stanowisko w sprawie. We wniosku wyjaśniono, że Spółka nabywa samochody osobowe do dalszej odsprzedaży i płaci podatek akcyzowy wyszczególniony na fakturze zakupu. Następnie samochody sprzedawane są do krajów Unii. Samochody te odbierane są w Polsce i wywożone z udziałem przewoźnika nabywcy. Nabywca w ciągu 14 dni składa oświadczenie o wywozie z kraju samochodu. Podatnik uważa, że dostawcą wewnątrzwspólnotowym, któremu przysługuje zwrot podatku akcyzowego jest nabywca zgodnie z art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 26 lutego 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257).

Rozpatrując wniosek XX, Naczelnik Urzędu Celnego w Koszalinie wydał interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawartą w postanowieniu numer 422000-PA-9102-00001/2005/HN z dnia 11 lutego 2005 roku.

Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w Koszalinie za pismem numer 422000-PA-9102-00001/2005/HN z dnia 11 lutego 2005 roku, przekazał Dyrektorowi Izby Celnej w Szczecinie akta przedmiotowej sprawy.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie po otrzymaniu akt niniejszej sprawy i szczegółowej analizie treści wniosku podatnika i wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, postanowieniem numer 420000-WPA-9143-1/2005/ES z dnia 27 kwietnia 2005 roku wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie zmiany postanowienia numer 422000-PA-9102-00001/2005/HN z dnia 11 lutego 2005 roku. Przesłanką do wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie był fakt, że postanowienie to nie zawiera w swej treści oceny prawnej stanowiska pytającego podatnika, co w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie, stanowi rażące naruszenie art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Postanowienie to zostało doręczone podatnikowi w dniu 4 maja 2005 roku.

Mając powyższe na względzie, co znalazło swój wyraz w sentencji niniejszej decyzji Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wyjaśnia, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 14b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy zobowiązany jest zmienić lub uchylić z urzędu w drodze decyzji postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji, zawierające w swej treści interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, jeżeli postanowienie to rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Po wszechstronnej i szczegółowej analizie treści wniosku podatnika oraz wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie postanowił zmienić postanowienie numer 422000-PA-9102-00001/2005/HN z dnia 11 lutego 2005 roku. Podejmując takie rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wziął pod uwagę, co następuje.

Uregulowana w przepisach art. 14a, art. 14b i art. 14c ustawy Ordynacja podatkowa, instytucja interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest instytucją prawa podatkowego, mającą na celu zagwarantowanie podatnikom pewności poruszania się w sferze przepisów prawa podatkowego. Zwłaszcza, że przepisy prawa podatkowego, obowiązującego w Polsce systemu podatkowego, zasadniczo przewidują ustalanie należności podatkowych na zasadzie samoobliczenia podatkowego. Technika samoobliczenia powoduje, że ryzyko związane z właściwym ustaleniem zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji ustaleniem stanu faktycznego i dokonaniem odpowiedniej interpretacji przepisów prawa podatkowego, spoczywa na podatniku. Ewentualna rola organów podatkowych sprowadza się do kontroli prawidłowości działań podatników. Ryzyko to jest tym większe, im przepisy będące przedmiotem interpretacji przez podatnika, są bardziej niejasne i skomplikowane. Ustawodawca zdając sobie sprawę z zawiłości prawa podatkowego składającego się na polski system podatkowy, zdecydował się dla równowagi wprowadzić do tego systemu instytucję interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Instytucja ta oparta jest o zasadę skargowości, co oznacza, że może zostać zastosowana tylko i wyłącznie na wniosek podatnika. Zgodnie z dyspozycją art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa, stosownie do swojej właściwości na wniosek podatnika ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z dyspozycją art. 14a § 4 wyżej cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, następuje w drodze postanowienia. Zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 ustawy, interpretacja taka nie jest wiążąca dla podatnika. Niemniej jednak, jeżeli podatnik zastosuje się do niej, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia tego postanowienia, w przypadku gdy decyzja określająca lub ustalająca to zobowiązanie byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Interpretacja ta jest natomiast wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy. I co ważne, na postanowienie zawierające w swej treści interpretację przysługuje zażalenie. Tym samym, podatnik nie zgadzając się z treścią interpretacji udzielonej przez organ pierwszej instancji, składając zażalenie, może spowodować, że jego treść będzie przedmiotem kontroli organu odwoławczego. W przypadku gdy organ drugiej instancji uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie zmienia lub uchyla to postanowienie.

Niezależnie od powyższego, na gruncie przepisów regulujących instytucję interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, ustawodawca wprowadził zasadę kontroli wydanych przez organ pierwszej instancji postanowień przez organ odwoławczy. Kontrola ta dokonywana jest z urzędu. Realizując tą zasadę, organ pierwszej instancji zobowiązany jest przekazać do organu odwoławczego akta spraw zakończonych wydaniem postanowienia zawierającego w swej treści interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przekazanie przez organ pierwszej instancji akt spraw, w których wydane zostały w drodze postanowienia interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w tym również akt niniejszej sprawy, związane jest z koniecznością ich oceny przez organ odwoławczy pod kątem ewentualnego rażącego naruszenia prawa, orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Ponadto, organ odwoławczy zobowiązany jest również do każdorazowej oceny interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w przypadku zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji. W przypadku natomiast, gdy organ odwoławczy stwierdzi, że postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji zawierające interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a także gdy jest niezgodne z prawem w związku ze zmianą przepisów, w drodze decyzji zmienia albo uchyla to postanowienie, stosownie do dyspozycji art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

W niniejszej sprawie przesłanką, która legła u podstaw zmiany postanowienia numer 422000-PA-9102-00001/2005/HN z dnia 11 lutego 2005 roku, był fakt, iż postanowienie to rażąco narusza prawo. Rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy treść postanowienia pozostaje w wyraźnej sprzeczności z przepisami prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że postanowienie to nie może być akceptowane, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Cechą rażącego naruszenia prawa jest fakt, że treść postanowienia pozostaje w rażącej sprzeczności z treścią wykładni przepisu przez ich proste zestawienie ze sobą. Zatem naruszenie prawa będzie miało cechę rażącego wtedy, gdy czynności postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy, są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie, wydanie niniejszego postanowienia rażąco narusza prawo w zakresie przepisu art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Należy, bowiem zwrócić uwagę, że zgodnie z dyspozycją wyżej cytowanego przepisu, interpretacja winna zawierać ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Naczelnik Urzędu Celnego w Koszalinie, rozpatrując wniosek podatnika zacytował wszystkie przepisy regulujące przedmiotową kwestię, jednakże postanowienie w sprawie interpretacji nie zawiera oceny prawnej stanowiska podatnika, co stanowi niewątpliwie rażące naruszenie wyżej cytowanego przepisu. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie w przedmiotowej sprawie samo przytoczenie przepisów prawnych w interpretacji jest niewystarczające. Nie dało, bowiem podatnikowi odpowiedzi na pytanie, kto jest dostawcą wewnątrzwspólnotowym i komu wobec tego przysługuje zwrot akcyzy. Z zapytaniem tym wiązały się kolejne wątpliwości podatnika, które nie zostały dostatecznie wyjaśnione. Dlatego też, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie niniejszą decyzja zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie w ten sposób, że ocenił jako nieprawidłowe stanowisko podatnika zawarte we wniosku, który wpłynął do Urzędu Celnego w Koszalinie w dniu 19 stycznia 2005 roku.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z dyspozycją art. 14 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, oprócz oceny prawnej stanowiska pytającego, winna zawierać również przytoczenie przepisów prawa.

Dlatego też, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnia, co następuje.
Zgodnie z dyspozycją art. 77 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, podmiotowi, który dostarczył wyroby akcyzowe niezharmonizowane na terytorium państwa członkowskiego, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy. Zwrot akcyzy następuje na wniosek podmiotu. W przypadku samochodów osobowych, chodzi tu oczywiście o akcyzę, którą podmiot ten zapłacił w cenie zakupu samochodu osobowego, który następnie został przez niego dostarczony do państwa członkowskiego. Jeżeli zatem, podatnik zakupił samochód osobowy w kraju przed pierwszą rejestracją i uiścił akcyzę zawartą w cenie zakupu, a następnie dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej, może ubiegać się o zwrot akcyzy zapłaconej w cenie zakupu samochodu osobowego.

Wskazać również należy, że czynność dostawy wewnątrzwspólnotowej, której przedmiotem jest samochód osobowy, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Wynika to bezpośrednio z dyspozycji art. 80 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, który wymieniając podatników akcyzy od samochodów osobowych, nie wymienia wśród nich dostawców wewnątrzwspólnotowych. Dlatego też, wykonanie czynności dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, który skutkowałby koniecznością zapłaty akcyzy. Konsekwentnie dostawca wewnątrzwspólnotowy nie powinien faktu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wykazywać w deklaracji dla podatku akcyzowego.

Szczegółowe warunki i tryb zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, do których zaliczany został również samochód osobowy, w związku z ich dostawą wewnątrzwspólnotową, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2004 roku w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych (Dz. U. 74, poz. 673). Rozporządzenie to nie określa wzoru wniosku o zwrot akcyzy. Wskazuje natomiast, jakie dokumenty należy dołączyć do wniosku. I tak, zgodnie z dyspozycją § 3 rozporządzenia, do wniosku należy dołączyć:
1. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych dostarczonych na terytorium państwa członkowskiego,
2. kopia faktury dostawy;
3. specyfikacja dostawy, jeżeli nie jest zawarta w fakturze,
4. dokumenty potwierdzające dostawę wewnątrzwspólnotową, o których mowa w § 2, to jest:
   a) w przypadku gdy przewóz jest zlecany przewoźnikowi lub spedytorowi (również w przypadku gdy przewóz dokonywany jest przez podmiot, który zakupił samochód osobowy) - dokumenty przewozowe lub ich kopie otrzymane od przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że wyroby akcyzowe niezharmonizowane zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego
5. b) w przypadku dostawy realizowanej bez udziału przewoźnika lub spedytora przy użyciu własnego środka transportu, podatnik powinien posiadać między innymi dokument zawierający co najmniej imię i nazwisko lub nazwę oraz miejsce zamieszkania lub adres siedziby podatnika dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz nabywcy tych wyrobów, a także dokument zawierający adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy.
   Tym samym, nie jest wystarczające złożenie oświadczenia o wywozie samochodu osobowego przez kontrahenta zagranicznego.

Zwrócić należy również uwagę, że o charakterze określonej transakcji, której przedmiotem jest samochód osobowy, a więc czy jest to sprzedaż na terytorium kraju, czy też dostawa wewnątrzwspólnotowa, nie decyduje miejsce odbioru samochodu osobowego przez kupującego z państwa członkowskiego. Dlatego też, jeżeli dokonanej sprzedaży samochodu osobowego towarzyszy bezpośrednie przemieszczenie do państwa członkowskiego, dostawcą wewnątrzwspólnotowym jest podmiot dokonujący sprzedaży. Oczywiście, aby sprzedaż taką transakcję uznać za dostawę wewnątrzwspólnotową, stosownie do dyspozycji art. 77 ust. 1 ustawy, podatnik dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające wykonanie dostawy tych wyrobów do innego państwa członkowskiego. Tym samym, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, to Państwo jesteście dostawcą wewnątrzwspólnotowym, a nie Państwa kontrahent.

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że zgodnie z dyspozycja art. 14b § 1 ustawy, interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1 ( w tym również intepretacja zmieniona decyzją organu odwoławczego), nie jest wiążąca dla podatnika. Jeżeli jednak podatnik zastosuje się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Stosownie natomiast do treści art. 14a § 2 interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5.

P O U C Z E N I E

Zgodnie z dyspozycją art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa, od niniejszej decyzji służy Stronie odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie w terminie 14 dni licząc od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji.
Jednocześnie informuję, że odwołanie od decyzji powinno zawierać zarzut przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 ustawy Ordynacja podatkowa).
W przypadku wnoszenia odwołania należy dołączyć opłatę skarbową w znaczkach w kwocie 5,00 zł od odwołania i po 0,50 zł od każdego załącznika.