D E C Y Z J A

Na podstawie art. 207 § 1 i § 2 w związku z art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zmianami), Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie

zmienia

z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie numer 422000-PA-9102-00024/2005/HN z dnia 22 lipca 2005 roku w ten sposób, że

ocenia jako nieprawidłowe

stanowisko zawarte we wniosku firmy XX z dnia 6 czerwca 2005 roku.

U Z A S A D N I E N I E

Firma XX zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie wnioskiem z dnia 6 czerwca 2005 roku uzupełnionym w dniu 28 czerwca 2005 roku, o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przedmiotem wniosku były pytania dotyczące zwolnienia od podatku akcyzowego odsprzedaży olejów smarowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18 i kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99 przeznaczonych do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników oraz olejów napędowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.15 oraz kodem CN 2710 19 41, 2710 19 45 i 2710 1949 przeznaczonych na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowych technologicznych. Podatnik przedstawił również stan faktyczny oraz swoje stanowisko w sprawie. Zdaniem Spółki odsprzedaż taka jest zwolniona od akcyzy na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 i pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 97, poz. 966 ze zmianami).

Rozpatrując wniosek firmy XX Naczelnik Urzędu Celnego w Koszalinie wydał interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawartą w postanowieniu numer 422000-PA-9102-00024/2005/HN z dnia 22 lipca 2005 roku. Przedmiotem powyższego postanowienia była interpretacja przepisów wyżej cytowanego rozporządzenia, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego (Dz.U. 65, poz. 598 ze zmianą) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 roku w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz.U. Nr 89, poz. 849 ze zmianami). Postanowieniem tym, organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że stanowisko firmy XX, zawarte we wniosku z dnia 6 czerwca 2005 roku jest nieprawidłowe.

Następnie Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie po otrzymaniu akt niniejszej sprawy i szczegółowej analizie treści wniosku podatnika i wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, biorąc pod uwagę dyspozycję art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowieniem numer 420000-WPA-9143-12/2005/ES z dnia 31 sierpnia 2005 roku wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie zmiany postanowienia numer 422000-PA-9102-00024/2005/HN z dnia 22 lipca 2005 roku. Wszczęte powyższym postanowieniem postępowanie, miało na celu ustalenie, czy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Postanowienie to zostało doręczone w dniu 5 września 2005 roku. Bezpośrednią przesłanką do wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany postanowienia wydanego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Koszalinie, był fakt udzielenia błędnej interpretacji odnośnie zasad potwierdzenia na kartach 2, 3 i 4 administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Należy, bowiem zwrócić uwagę, że zgodnie z dyspozycją § 13 ust. 2c pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 97, poz. 966 ze zmianami), podmiot dokonujący odsprzedaży potwierdza na trzeciej karcie administracyjnego dokumentu towarzyszącego otrzymanie wyrobów, o których mowa w ust. 1 pkt 5 i 6, i zwraca ją niezwłocznie prowadzącemu skład podatkowy, z którego nabył wyroby akcyzowe zharmonizowane. Ponadto, zwrócić również należy uwagę, że zgodnie z treścią § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 kwietnia 2004 roku w sprawie dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz.U. Nr 81, poz. 744 ze zmianami), w przypadku gdy odbiorcą jest podmiot upoważniony do nabywania wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, potwierdzenie odbioru wyrobów dokonywane jest bezpośrednio przez ten podmiot na kartach 2, 3 i 4 administracyjnego dokumentu towarzyszącego.

Mając powyższe na względzie, co znalazło swój wyraz w sentencji niniejszej decyzji, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wyjaśnia, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 14b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy zobowiązany jest zmienić lub uchylić z urzędu w drodze decyzji postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji, zawierające w swej treści interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, jeżeli postanowienie to rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Po wszechstronnej i szczegółowej analizie treści § 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 97, poz. 966 ze zmianami), wniosku podatnika i wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie postanowił zmienić postanowienie numer 422000-9102-00024/2005/HN z dnia 22 lipca 2005 roku. Podejmując takie rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wziął pod uwagę, co następuje.

Uregulowana w przepisach art. 14a, art. 14b i art. 14c ustawy Ordynacja podatkowa, instytucja interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest instytucją prawa podatkowego, mającą na celu zagwarantowanie podatnikom pewności poruszania się w sferze przepisów prawa podatkowego. Zwłaszcza, że przepisy prawa podatkowego, obowiązującego w Polsce systemu podatkowego, zasadniczo przewidują ustalanie należności podatkowych na zasadzie samoobliczenia podatkowego. Technika samoobliczenia powoduje, że ryzyko związane z właściwym ustaleniem zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji ustaleniem stanu faktycznego i dokonaniem odpowiedniej interpretacji przepisów prawa podatkowego, spoczywa na podatniku. Ewentualna, rola organów podatkowych sprowadza się do kontroli prawidłowości działań podatników. Ryzyko to jest tym większe, im przepisy będące przedmiotem interpretacji przez podatnika, są bardziej niejasne i skomplikowane. Ustawodawca zdając sobie sprawę z zawiłości prawa podatkowego składającego się na polski system podatkowy, zdecydował się dla równowagi wprowadzić do tego systemu instytucję interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Instytucja ta oparta jest o zasadę skargowości, co oznacza, że może zostać zastosowana tylko i wyłącznie na wniosek podatnika. Zgodnie z dyspozycją art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa, stosownie do swojej właściwości na wniosek podatnika ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z dyspozycją art. 14a § 4 wyżej cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, następuje w drodze postanowienia. Zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 ustawy, interpretacja taka nie jest wiążąca dla podatnika. Niemniej jednak, jeżeli podatnik zastosuje się do niej, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia tego postanowienia, w przypadku gdy decyzja określająca lub ustalająca to zobowiązanie byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Interpretacja ta jest natomiast wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy. I co ważne, na postanowienie zawierające w swej treści interpretację przysługuje zażalenie. Tym samym, podatnik nie zgadzając się z treścią interpretacji udzielonej przez organ pierwszej instancji, składając zażalenie, może spowodować, że jego treść będzie przedmiotem kontroli organu odwoławczego. W przypadku gdy organ drugiej instancji uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie zmienia lub uchyla to postanowienie.

Niezależnie od powyższego, na gruncie przepisów regulujących instytucję interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, ustawodawca wprowadził zasadę kontroli wydanych przez organ pierwszej instancji postanowień przez organ odwoławczy. Kontrola ta dokonywana jest z urzędu. Realizując tą zasadę, organ pierwszej instancji zobowiązany jest przekazać do organu odwoławczego akta spraw zakończonych wydaniem postanowienia zawierającego w swej treści interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przekazanie przez organ pierwszej instancji akt spraw, w których wydane zostały w drodze postanowienia interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w tym również akt niniejszej sprawy, związane jest z koniecznością ich oceny przez organ odwoławczy pod kątem ewentualnego rażącego naruszenia prawa, orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Ponadto, organ odwoławczy zobowiązany jest również do każdorazowej oceny interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w przypadku zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji. W przypadku natomiast, gdy organ odwoławczy stwierdzi, że postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji zawierające interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a także gdy jest niezgodne z prawem w związku ze zmianą przepisów, w drodze decyzji zmienia albo uchyla to postanowienie, stosownie do dyspozycji art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Jak już wspomniano wyżej, bezpośrednią przesłanką do wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany postanowienia wydanego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie, był fakt udzielenia błędnej interpretacji odnośnie zasad potwierdzenia na kartach 2, 3 i 4 administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Należy, bowiem zwrócić uwagę, że zgodnie z dyspozycją § 13 ust. 2c pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 97, poz. 966 ze zmianami), podmiot dokonujący odsprzedaży potwierdza na trzeciej karcie administracyjnego dokumentu towarzyszącego otrzymanie wyrobów, o których mowa w ust. 1 pkt 5 i 6, i zwraca ją niezwłocznie prowadzącemu skład podatkowy, z którego nabył wyroby akcyzowe zharmonizowane. Ponadto, zwrócić również należy uwagę, że zgodnie z treścią § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 kwietnia 2004 roku w sprawie dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz.U. Nr 81, poz. 744 ze zmianami), w przypadku gdy odbiorcą jest podmiot upoważniony do nabywania wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, potwierdzenie odbioru wyrobów dokonywane jest bezpośrednio przez ten podmiot na kartach 2, 3 i 4 administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Stąd też, niezbędnym była zmiana udzielonej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawartej w treści postanowienia numer 422000-PA-9102-00024/2005/HN z dnia 22 lipca 2005 roku.

Dlatego też, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnia, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Zdaniem Strony odsprzedaż przedmiotowych wyrobów akcyzowych podmiotom, które złożą oświadczenie o ich przeznaczeniu na cele uprawniające do zwolnienia, pozwala na zastosowanie instytucji zwolnienia w odniesieniu do tych wyrobów. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie stanowisko takie jest nieprawidłowe. Należy, bowiem zwrócić uwagę, że nie jest to jedyny wymóg, który winien zostać spełniony, aby określony podmiot mógł skorzystać z tej instytucji zwolnienia od akcyzy.

Otóż, zgodnie z dyspozycją § 13 ust. 1 pkt 5 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku (Dz.U. Nr 97, poz. 966 ze zmianami), zwalnia się od akcyzy
1. sprzedaż olejów smarowych, oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18 i kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99, przeznaczonych do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników;
2. sprzedaż olejów napędowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.15 oraz kodami CN 2710 19 41, 2710 19 45, 2710 19 49, wykorzystywanych na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowych - technologicznych;

Stosownie do dyspozycji § 13 ust. 2a rozporządzenia, zwolnienia przedmiotowych wyrobów, ma zastosowanie pod warunkiem sprzedaży tych wyrobów dokonywanej ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywanej przez podmiot, o którym mowa w § 13 ust. 2b pkt 2. Zgodnie z dyspozycją § 13 ust. 2b cytowanego rozporządzenia, uprawnionym nabywcą, o którym mowa w § 13 ust. 2a, jest podmiot dokonujący zakupu wyrobów, który:
1. zużywa wyroby do celów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 i 6, i złoży oświadczenie stwierdzające, że wyroby zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem;
2. dokonuje odsprzedaży wyrobów podmiotom, o których mowa w pkt 1.

Stosownie do treści § 13 ust. 2c rozporządzenia, w przypadku sprzedaży przedmiotowych wyrobów ze składu podatkowego na terytorium kraju podmiotowi dokonującemu ich odsprzedaży, zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że:
1. podmiot dokonujący odsprzedaży przedmiotowych wyrobów, dołączy do zamówienia złożonego sprzedawcy oświadczenie stwierdzające, że zakupione wyroby zostaną odsprzedane lub zużyte do celów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 i 6;
2. podmiot, o którym mowa w pkt 1, posiada zaświadczenie, o którym mowa w art. 27 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zmianami), wydane przez właściwego naczelnika urzędu celnego, potwierdzające zamówienie na odbiór wyrobów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 i 6, z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; właściwy naczelnik urzędu celnego potwierdza zamówienie po przedstawieniu przez podmiot zaświadczeń właściwych organów podatkowych o niezaleganiu z płatnością podatku od towarów i usług oraz akcyzy;
3. sprzedaż wyrobów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 i 6, podmiotowi, o którym mowa w pkt 1, nastąpi z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 wyżej cytowanej ustawy, na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego i po złożeniu przez podmiot, o którym mowa w pkt 1, zabezpieczenia akcyzowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy;
4. podmiot, o którym mowa w pkt 1, potwierdzi na trzeciej karcie administracyjnego dokumentu towarzyszącego otrzymanie wyrobów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 i 6, i zwróci ją niezwłocznie prowadzącemu skład podatkowy, z którego nabył wyroby akcyzowe zharmonizowane;
5. podmiot, o którym mowa w pkt 1, prowadzi ewidencję pozwalającą na określenie ilości i sposobu przeznaczenia zwolnionych wyrobów;
6. podmiot wykorzystujący wyroby do celów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 i 6, nabywający wyroby od podmiotu, o którym mowa w pkt 1, złoży oświadczenie, że nabywane wyroby zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia.

Przy czym, zwrócić należy uwagę, że stosownie do dyspozycji § 13 ust. 2e rozporządzenia, oświadczenie, o którym mowa w § 13 ust. 2b pkt 1 i ust. 2c pkt 1 i 6, powinno zawierać co najmniej:
1. nazwę i adres podmiotu składającego oświadczenie oraz jego NIP;
2. ilość zamawianych wyrobów, o których mowa odpowiednio w § 13 ust. 1 pkt 5 lub 6;
3. określenie celów, na które zostaną przeznaczone lub odsprzedane zakupione wyroby;
4. datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz podpis osoby składającej oświadczenie.

Przy czym, zwrócić należy również uwagę, że zwolnień, o których mowa w § 13 ust. 1, nie stosuje się do podlegających opodatkowaniu ubytków lub niedoborów wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstałych w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu, o których mowa w art. 5 ustawy.

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 ustawy, interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1 (w tym również interpretacja zmieniona decyzją organu odwoławczego), nie jest wiążąca dla podatnika. Jeżeli jednak podatnik zastosuje się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Stosownie natomiast do treści art. 14a § 2 interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5.

P O U C Z E N I E

Zgodnie z dyspozycją art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa, od niniejszej decyzji służy Stronie odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie w terminie 14 dni licząc od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji.

Jednocześnie informuję, że odwołanie od decyzji powinno zawierać zarzut przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 ustawy Ordynacja podatkowa).
W przypadku wnoszenia odwołania należy dołączyć opłatę skarbową w znaczkach w kwocie 5,00 zł od odwołania i po 0,50 zł od każdego załącznika.