POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 2004r. Podatnik zawarł ze swoim akcjonariuszem posiadającym co najmniej 25 % w kapitale Spółki umowę kredytową. W 2005r. nastąpiła zmiana przedmiotowej umowy w zakresie zmiany marży Banku ze stopy STIBOR dla depozytów 1 miesięcznych w SEK z notowania na dwa dni robocze przed datą postawienia środków do dyspozycji i przed każdą następną datą jej aktualizacji, powiększonej o 0,70 punktu procentowego na powiększoną o 0,50 punktu procentowego. Dodatkowo, z treści wniosku Spółki należy wywieść wniosek, że udziałowiec udzielający Stronie kredytu jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z art. 9 ustawy przepisów ustawy z dnia 18.11.2004r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 254, poz. 2533) art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stosuje się do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1, przed dniem 01.01.2005r.

Przedmiotowym wnioskiem Podatnik zwrócił się z prośbą o potwierdzenie swojego stanowiska, iż zmiana warunków umowy kredytowej zawartej w 2004r. nie kreuje nowego zobowiązania, a co za tym idzie jest podatkowo obojętna.

Zdaniem Podatnika, norma prawa w/w regulacji odnosi się do kredytów. Udzielenie kredytu następuje na podstawie umowy. Zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 29.08.1997r. Prawo bankowe (tj. Dz.U. z 2002r. Nr 72, poz. 665 ze zm.) przez umowę kredytu bank obowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na określony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Tym samym umowa kredytu jest umową konsensualną. Określenie warunków zmiany umowy jest jednym z jej elementów, o czym stanowi art. 69 ust. 2 pkt 10 Prawa bankowego. Zmiana umowy kredytowej nie kreuje nowego zobowiązania tylko zgodnie z wolą stron zmienia wcześniejsze warunki umowy. Tym samym w przypadku zmiany umowy nadal mamy do czynienia z tą samą umową kredytową. W związku z tym, zdaniem Spółki w przedmiotowym stanie faktycznym, zmiana marży banku z tytułu udzielenia kredytu jest obojętna podatkowo. Zmiana i rozwiązanie umowy mogą następować za zgodą obu stron lub jednostronnie. W pierwszym przypadku zastrzeżenie warunków dokonywania zmian i rozwiązania umowy jest niepotrzebne, ponieważ strony zawsze mogą te warunki zmodyfikować lub anulować. W drugim przypadku zastrzeżenie stanowi określenie warunków, których wystąpienie umożliwia zmianę lub rozwiązanie umowy w sposób jednostronny. Aby uprawnienie do jednostronnej zmiany lub rozwiązania umowy powstało, konieczne jest zatem uprzednie wystąpienie okoliczności, co do których strony umówiły się z góry. Pojawienie się innych, pozaumownych zaszłości pozostaje bez znaczenia, chyba że ustawa stanowi inaczej. W konsekwencji, w ocenie Spółki „warunki” to w tym przypadku wszelkie, poza wynikającymi ex lege, postanowienia, które łączą się bądź to z zagadnieniem dokonania zmiany, bądź to z zagadnieniem rozwiązania umowy kredytu. W ocenie Spółki, prawa nabyte powinny być chronione. Podmioty zawierające umowę kredytu w stanie prawnym przed 01.01.2005r. mogły zakładać prawo do zmiany zawartych umów kredytu. Tym samym interpretacja w/w regulacji ustawy, zmierzająca do ograniczenia stosowania tychże regulacji w przypadku zmiany warunków umowy kredytowej, byłaby sprzeczna z konstytucyjną ochroną praw nabytych. Reasumując, w ocenie Spółki, brak w ustawie regulacji odnoszących się do zmiany umowy kredytowej, jako sprzecznej z zasadą ochrony praw nabytych, powoduje, że zmiana umowy w zakresie marży Banku jest obojętna podatkowo.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego przedstawiona przez Spółkę argumentacja jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zagadnienie odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez jej udziałowca, w zakresie kosztów regulują przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w/w ustawy. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 w/w ustawy, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25 % udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25 % udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 61 w/w ustawy, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31.12.2004r., na podstawie art. 16 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 nie miały zastosowania do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium RP. Od 1 stycznia 2005r. przepis art. 16 ust. 7a został uchylony, co oznacza, że od tego dnia zasada ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów niektórych odsetek od pożyczek udzielonych przez podmioty powiązane, w jednakowym stopniu dotyczy odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych podatnikowi przez podmiot krajowy, jak i zagraniczny. Jednakże w myśl art. 9 ustawy z dnia 18 listopada 2004r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. z 2004r. Nr 254, poz. 2533), wprowadzającej zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca określił, że przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1 nie stosuje się do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatników, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegających obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, przed dniem 1 stycznia 2005r.

Przez umowę kredytu, zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2002r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, do zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności: strony umowy, kwotę i walutę kredytu, cel, na który kredyt został udzielony, zasady i termin spłaty kredytu, wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany, sposób zabezpieczenia spłaty kredytu, zakres uprawnień banku związanych z kontrolą wykorzystania i spłaty kredytu, terminy i sposób postawienia do dyspozycji kredytobiorcy środków pieniężnych, wysokość prowizji, jeżeli umowa ją przewiduje oraz warunki dokonywania zmian i rozwiązania umowy. Z powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że jeżeli pożyczkę (kredyt) przed dniem 01.01.2005r. udzielił spółce podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. podatnik podatku dochodowego od osób prawnych mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to spółka korzystająca z tej pożyczki (kredytu) nie stosuje ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15.02.1992r.

Cytowany wyżej art. 69 ust. 1 ustawy - Prawo bankowe, przewiduje możliwość dokonywania zmian w umowie. Zmiana marży Banku nie powoduje rozwiązania jednej umowy kredytu i zawiązania drugiej z całkowicie nowymi warunkami kredytowania. W związku z powyższym, zdaniem Naczelnika tut. Urzędu, zmiana wysokości marży Banku określonej w umowie kredytu jest obojętna podatkowo.

Reasumując, z wniosku Spółki wynika, że kredytu udzielił Spółce jej udziałowiec posiadający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a zatem podlegający w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Ponadto, przedmiotowy kredyt został udzielony Spółce na podstawie umowy zawartej w 2004r. Z tego też względu, w świetle cytowanych przepisów, Spółka nie stosuje w odniesieniu tego kredytu ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia w sprawie będącej przedmiotem wniosku jest fakt, że Strony dokonały zmian w/w umowy w zakresie wysokości przysługującej kredytodawcy marży. Tym samym Podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek w pełnej wysokości pod warunkiem istnienia związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami bądź zapewnienia funkcjonowania podmiotu stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz pkt 11 ustawy.

Mając powyższe ma uwadze, postanowiono jak na wstępie.

Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.