POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 25 czerwca 2007r. (data wpływu do Urzędu 28.06.2007r.), poprzez przedstawienie pełnomocnictwa dla osoby podpisanej na wniosku do występowania w imieniu Spółki, o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

Uzasadnienie

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zajmuje się budową mieszkań i lokali użytkowych na sprzedaż. Koszty budowy lokali traktuje jako koszty produkcji budowlano montażowej. Za koszty te uważa rzeczywiste poniesione nakłady, które w myśl art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości uznaje za koszty wytworzenia. W procesie budowy aktywuje więc koszty wytworzenia na robotach w toku. Zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy o rachunkowości, koszt wytworzenia produktów można zwiększać o koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu finansowania zapasu towarów lub produktów w okresie ich przygotowania do sprzedaży bądź wytworzenia. W myśl przytoczonego art. 28 ust. 4 ustawy o rachunkowości Spółka zalicza do kosztów wytworzenia (robót w toku) odsetki i różnice kursowe od zaciągniętych kredytów i pożyczek w okresie trwania budowy. Po oddaniu obiektów do użytkowania kompletne lokale stanowią wyroby gotowe w postaci mieszkań, garaży i komórek lokatorskich. Koszt wytworzenia wyrobów gotowych jest odnoszony w koszty, jako koszt własny sprzedaży lokali w momencie przeniesienia prawa własności lokali na nabywców.

Przedmiotowym wnioskiem Podatnik wystąpił z pytaniem, czy w momencie zapłaty odsetki od pożyczek i kredytów powinny być ujęte w księgach podatkowych jako bieżące koszty finansowe, czy można przyjąć zasadę rachunkową i ująć je w robotach w toku.

Zdaniem Podatnika, zapłacone odsetki od pożyczek i kredytów powinny zwiększać wartość robót w toku w okresie budowy i powinny być odniesione jako koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży lokali poprzez zawarcie ich w koszcie własnym sprzedaży wyrobów gotowych. Koszty te zarówno podatkowo, jak i rachunkowo będą wtedy rozliczone współmiernie do przychodów ze sprzedaży.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego argumentacja przedstawiona we wniosku jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1. Z powyższego wynika zatem, że o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje łączne spełnienie następujących warunków:

- pomiędzy tym wydatkiem a przychodami istnieje związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie już istniejącego źródła przychodów,

- wydatek nie został wymieniony w art.16 ust. 1, zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że do uznania poniesionych wydatków za koszty podatkowe niezbędne jest łączne spełnienie obu wymienionych powyżej przesłanek. Sam fakt, że określony wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest również wykazanie związku ponoszonych kosztów z uzyskiwanymi przychodami. Generalnie uznaje się, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi - tzn. mają charakter wydatków pośrednich lub bezpośrednich. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się te wydatki, których nie można powiązać z konkretnym przychodem, jednak ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.

Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika szczególny sposób podatkowego traktowania odsetek od pożyczek (kredytów) zaciągniętych na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mianowicie, na podstawie art.16 ust.1 pkt 11 w/w ustawy, naliczone, ale nie zapłacone, a także umorzone odsetki od zobowiązań (w tym także pożyczek) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów podatnika. Kosztem uzyskania przychodu są odsetki zapłacone. Odrębnie traktuje się odsetki związane z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej. Jak wynika bowiem z treści art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. W tym przypadku odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych do użytkowania, mimo że nie zostały zapłacone, powiększają wartość początkową takiego składnika majątkowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 4a ust. 1 określają bezpośrednio, iż inwestycje oznaczają środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). W świetle natomiast ustawy o rachunkowości, jako środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się budową mieszkań i lokali użytkowych na sprzedaż. Sprzedawane przez Spółkę mieszkania i lokale użytkowe nie stanowią inwestycji w rozumieniu w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są związane z wytworzeniem środka trwałego zaliczanego do aktywów trwałych Spółki i nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych. Budowę lokali mieszkalnych i użytkowych przez Spółkę należy zatem traktować jako swego rodzaju działalność polegającą na wytworzeniu produktów przeznaczonych do sprzedaży.

Dodatkowo, odsetki od kredytu nie mogą obciążać kosztów Spółki, jeżeli nie zostały jeszcze faktycznie zapłacone. Regulacja przepisów art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy nie określa jednoznacznie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów). Stanowi natomiast o warunku koniecznym, jakim jest dokonanie zapłaty, którego spełnienie upoważnia Spółkę do uznania odsetek od pożyczek (kredytów) za koszt podatkowy. Zaliczając do kosztów podatkowych odsetki od zaciągniętej pożyczki (kredytu), należy również wziąć pod uwagę przepisy ustawy, dotyczące momentu potrącania kosztów.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Zgodnie z art. 15 ust. 4b w/w ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo

2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4c ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie. Natomiast na mocy art. 15 ust. 4d w/w ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Ponoszone przez Spółkę koszty budowy mieszkań i lokali użytkowych nie powstają samoistnie, tj. nie powstają w oderwaniu od konkretnego celu uzyskania przychodu. Spółka zaciągnęła pożyczkę na konkretny cel, jakim jest budowa mieszkań i lokali użytkowych z przeznaczeniem na sprzedaż. Wszelkie koszty ponoszone przez Stronę związane są bezpośrednio z prowadzonym projektem budowlanym, tj. służą osiągnięciu przychodu ze sprzedaży lokali.

Wydatki związane z udzieloną pożyczką (odsetki) należy więc zakwalifikować do wydatków bezpośrednio związanych ze sprzedażą mieszkań i lokali użytkowych, na zakup których zaciągnięto pożyczkę. W przypadku zakwalifikowania powyższych odsetek do koszów bezpośrednich, moment potrącenia odsetek (faktycznie zapłaconych) należy ustalać z uwzględnieniem zapisów w/w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. w roku podatkowym, w którym Podatnik osiągnął przychody ze sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych.

Mając powyższe ma uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.