Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu zażalenia R-Polska Sp. z o.o. w C. z dnia 09 stycznia 2007 r. na postanowienie Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze z dnia 29 grudnia 2006 r., nr LUS/I-3/423/42-N/06/JW udzielające pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę w związku ze sfinansowaniem różnicy pomiędzy aktualną ceną rynkową a ceną historyczną akcji, w drodze refakturowania przez „R-International”, Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze:

- odmawia zmiany zaskarżonego postanowienia.

Spółka R-Polska sp. z o.o. w C. pismem z dnia 27 września 2006 r. wniosła do Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego. R-Polska sp. z o. o z siedzibą w C. oraz ,,R-International” A/S z siedzibą w Danii należą do międzynarodowej grupy kapitałowej Rool. R- International wdrożył program motywacyjny, tzw. Executive Incentive Plan for the Rool Group (dalej: ,,Program”), który jest skierowany m. in. do menedżerów spółek należących do grupy kapitałowej. W ramach Programu objęte nim osoby uzyskują możliwość nabywania akcji R- International wg historycznie określonej ceny rynkowej na dany dzień (dalej ,,cena historyczna”). W celu formalizacji współpracy w ramach Programu Spółki R-Polska i R-International zawarły porozumienie.

W roku 2006 menedżerowie Spółki polskiej będą uprawnieni w ramach Programu do nabywania akcji R-International w związku z okresem, kiedy byli w niej zatrudnieni. W przypadku, gdy pracownicy Spółki R-Polska nabędą akcje w ramach Programu, a ustalana na bieżąco aktualna cena rynkowa okaże się wyższa od ceny historycznej, istnieje potencjalna możliwość, iż odniosą oni określone korzyści majątkowe. Dodatnia różnica pomiędzy aktualną ceną rynkową a ceną historyczną nie jest przesądzona, ani w żaden sposób gwarantowana i zależy wyłącznie od wahań kursu akcji R-International. Jeżeli aktualna cena rynkowa będzie niższa od ceny historycznej, osiągnięcie korzyści majątkowej w dniu nabycia akcji nie będzie możliwe.

Rozliczenie transakcji nabycia i sprzedaży akcji przez pracowników kadry menedżerskiej najprawdopodobniej nastąpi tego samego dnia, przy pomocy wyznaczonego w tym celu banku i pośrednika, nie mającego siedziby w Polsce. Rozliczenie zostanie dokonane poprzez przekazanie przez pośrednika na rachunek osobisty każdej z uprawnionych osób w Danske Bank ewentualnej różnicy pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży akcji (aktualną cenę rynkową) a ceną historyczną i prowizją od sprzedaży. W przypadku nabycia przez wskazane osoby akcji R-International ciężar ewentualnych dodatnich różnic pomiędzy aktualną cena rynkową a ceną historyczną będzie poniesiony początkowo przez R-International. Na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki R-Polska oraz na podstawie Porozumienia zawartego między Spółką polską a R-International koszty te zostaną następnie refakturowane przez spółkę R-International na Spółkę polską.

W związku z powyższym Wnioskodawca przedstawił wątpliwość, czy wydatki poniesione przez Spółkę, w związku z jej obciążeniem przez R- International kosztami sfinansowania różnicy pomiędzy ceną historyczną a ich aktualną ceną rynkową z dnia nabycia akcji, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki R-Polska. W ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione przez Spółkę w związku ze sfinansowaniem różnicy pomiędzy aktualną cena rynkową a ceną historyczną akcji (w drodze refakturowania przez R-International) pozostają w związku ze zwiększeniem, utrzymaniem i zabezpieczeniem źródeł przychodów Spółki, a zatem można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Powyższe stanowisko R-Polska sp. z o.o. uzasadniła, podając następujące argumenty:

- podstawową przesłanką, uzasadnioną z biznesowego punktu wiedzenia, decydującą o przystąpieniu przez Spółkę polską do Programu było stworzenie zachęt dla menedżerów (kadry zarządczej) w celu podniesienia ich motywacji i przez to zwiększania dochodowości Spółki w perspektywie długookresowej. Obecność wykwalifikowanej i odpowiednio zmotywowanej kadry zarządczej jest jednym z motorów działania i rozwoju każdego przedsiębiorstwa, a szczególnie takiego jak R-Polska, działającego na niezwykle konkurencyjnym rynku materiałów budowlanych;

- charakter motywacyjny Programu wynika bezpośrednio z zapisów pkt 6 Porozumienia formalizującego współpracę w ramach Programu, zgodnie z którym menedżerowie, którzy zrezygnowali z pracy na rzecz Spółki (lub którym wręczono wypowiedzenie), nie mają prawa do udziału w Programie. Koszty powstałe po stronie Spółki w związku z Programem są zatem ponoszone wyłącznie w celu uzyskania przychodów, które mogą być uzyskane dzięki faktycznej pracy kadry zarządczej na rzecz Spółki;

- przystąpienie Spółki do Programu podniosło jej atrakcyjność jako pracodawcy. Dzięki temu, w przypadku otrzymania przez menedżerów Spółki propozycji pracy od konkurencyjnych przedsiębiorstw oferujących wynagrodzenie zasadnicze na podobnym poziomie jak Spółka, niewątpliwie istotnym argumentem przemawiającym za kontynuowaniem pracy w Spółce są korzyści wynikające z Programu;

- argumentem przemawiającym za wdrożeniem Programu było również trwalsze związanie kadry zarządczej ze Spółką. Odzwierciedlenie tej intencji znajduje się w pkt 1 Porozumienia, zgodnie z którym celem Programu jest zapewnienie podmiotom z grupy Rool możliwości rekrutowania i zatrzymania wysoko kwalifikowanej kadry zarządczej. Przy czym Spółka podkreśliła, iż przedmiotowy program motywacyjny oparty o analogiczne zasady został również wdrożony przez inne podmioty z grupy Rool;

- z treści strony tytułowej Porozumienia wynika, iż przystąpienie Spółki do Programu uzależnione było wyłącznie od jej suwerennej decyzji. Poprzez złożenie podpisu pod otrzymaną od spółki kapitałowej propozycją Porozumienia, Spółka potwierdziła zgodę na udział jej menedżerów w Programie na warunkach określonych w Porozumieniu. Spółka, wyrażając swoją zgodę na przystąpienie do Programu, podjęła z jej punktu widzenia uzasadnioną racjonalnie i gospodarczo decyzję. Treść pkt 3 Porozumienia świadczy o tym, że udział menedżerów Spółki w Programie zależy wyłącznie od decyzji Spółki;

- bezpośrednią konsekwencją podjęcia przez Spółkę decyzji o wdrożeniu Programu oraz podpisania Porozumienia było zobowiązanie do ponoszenia kosztów związanych z Programem, będących przedmiotem niniejszego wniosku Spółki. Wskazuje na to jednoznacznie treść pkt. 3 Porozumienia, zgodnie z którym ,,W chwili wykonania opcji dana spółka operacyjna (R-Polska) będzie również musiała zapłacić R-International różnicę pomiędzy ceną akcji uiszczoną przez daną osobę a wartością akcji na ten dzień”;

- aktyczne korzyści możliwe do uzyskania przez menedżerów objętych programem zależą od długookresowego wzrostu cen akcji R- International A/S, jak wskazuje treść pkt 1 Porozumienia. Wzrost cen akcji jest bezpośrednio uzależniony od kondycji przedsiębiorstwa, a dobra kondycja R-International A/S jest uzależniona między innymi od przychodów realizowanych przez poszczególne podmioty z grupy Rool, w tym przez R-Polska.

Wnioskodawca wskazał, że biorąc powyższe pod uwagę w „osobistym” interesie każdego menedżera Spółki objętego programem jest podejmowanie wszelkich działań i wysiłków w celu zwiększenia przychodów Spółki. Wskazuje to jednoznacznie, iż Program w swojej istocie przyczynia się do zwiększenia przychodów Spółki, a zatem koszty poniesione przez Spółkę w związku z Programem pozostają w związku z przychodami Spółki i powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze postanowieniem z dnia 29 grudnia 2006 r. Nr LUS/I-3/423/42-N/06/06/JW nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy. W uzasadnieniu wskazano, iż stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Brzmienie art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje więc, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków niewyłączonych w katalogu art. 16 ustawy, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Oznacza to, że warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest istnienie między nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Pojęcie bezpośredniego związku kosztu z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą nie może być utożsamiane z charakterem wydatku uznawanego za koszt uzyskania przychodu, który to charakter może być zarówno bezpośredni jak i pośredni. Za koszty uzyskania przychodu Spółki uznawane są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła. Możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest więc od powiązania poniesionego wydatku z działalnością gospodarczą podatnika określoną w jego aktach organizacyjnych, który zalicza ten wydatek do kosztów, istnienia bezpośredniego lub pośredniego związku przyczynowego między wydatkiem, a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym warunki te muszą być spełnione łącznie. Ciężar dowodu, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów spoczywa na podatniku, gdyż uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi on ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania.

W zaskarżonym postanowieniu stwierdzono, że w niniejszej sprawie wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na pokrycie ewentualnych dodatnich różnic między ceną rynkową akcji, a ich ceną historyczną, powstałych w związku z nabyciem akcji Spółki kapitałowej przez pracowników R-Polska, nie wykazuje związku z działalnością gospodarczą Podatnika określoną w jego aktach organizacyjnych. Zgodnie bowiem z zapisem w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest, m. in. produkcja włókien szklanych, wyrobów pozostałych z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej nie sklasyfikowana, klejów, żelatyny, sprzedaż hurtowa materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego, maszyn i urządzeń biurowych. W świetle powyższego wskazano, że środki finansowe wydatkowane przez R-Polska na pokrycie ewentualnych dodatnich różnic cen akcji, nie wykazują związku z przychodami z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, lecz polegają na sfinansowaniu nabycia przez jego pracowników akcji innego podmiotu, jakim jest R-International. W wyniku powyższej transakcji przedstawiciele kadry zarządzającej Spółki R-Polska osiągają korzyści z Programu realizowanego przez R-International, a koszty całej transakcji ponosi R-Polska. Okoliczności te zdaniem organu podatkowego wskazują, że między przedmiotowym wydatkiem, a przychodem uzyskiwanym z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie zachodzi związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze podkreślił, że sam fakt poniesienia wydatków na wdrożenie działań motywacyjnych, polegających na stworzeniu zachęt dla kadry zarządzającej, nie jest równoznaczny z uznaniem poniesionych kosztów za koszt uzyskania przychodów Spółki.

Ponadto w zaskarżonym postanowieniu podkreślono, że wyżej omówiony problem objęty był wnioskiem Spółki z dnia 09 grudnia 2005 r., zawierającym analogiczne pytanie i stanowisko Podatnika, na które Spółka R-Polska otrzymała odpowiedź zawartą w postanowieniu nr LUS/I-3/423/N/3/06 z dnia 20 lutego 2006 r. Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze. Po rozpatrzeniu zażalenia spółki z dnia 01 marca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze decyzją nr I-1/423-16/06 z dnia 28 czerwca 2006 r. odmówił uchylenia lub zmiany zaskarżonego postanowienia. Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego stwierdził, że kolejny wniosek Spółki z dnia 27 września 2006 r. w tej samej sprawie różnił się jedynie uzasadnieniem, a zmiana uzasadnienia stanowiska Spółki zawarta we wniosku z dnia 27 września 2006 r. w stosunku do uprzednio przedstawionego - we wniosku z dnia 09 grudnia 2005 r. - pozostała bez wpływu na stanowisko Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w tym zakresie. Z uwagi na powyższe Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

Spółka R-Polska w C. nie zgodziła się z powyższym i pismem z dnia 09 stycznia 2007 r. wniosła zażalenie, zarzucając naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej. Na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. Z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Spółka wniosła o zmianę postanowienia i uznanie za prawidłowe stanowisko Podatnika wyrażone we wniosku z dnia 27 września 2006 r. (błędna data: 29 września 2005 r.) wystosowanym przez R-Polska. W uzasadnieniu Strona podniosła, że argumentacja przedstawiona w ww. postanowieniu, oparta na błędnej interpretacji przepisów art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, jest nietrafna. Organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe, wskazując, że sfinansowanie nabycia akcji R-International przez pracowników Spółki nie wchodzi w zakres działalności Spółki i nie ma związku z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. Jej zdaniem stanowisko Naczelnika nie znajduje oparcia w przepisach prawa, mających zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W zażaleniu wskazano argumenty, wyrażone we wniosku z dnia 27 września 2006 r., wskazujące na motywacyjny charakter wprowadzonego Programu skierowanego do menedżerów spółek z grupy Rool, który ma powodować zwiększenie dochodowości R-Polska w perspektywie długookresowej. Zażalający wywodzi, że cena akcji R-International, spółki giełdowej notowanej na giełdzie w Kopenhadze, odzwierciedla również wzrost wartości spółki R-Polska, poprzez uwzględnianie w sprawozdaniach R-International wyników Spółki R-Polska. Zysk osiągnięty na sprzedaży akcji przez osobę objętą Programem zależy również od własnych działań tej osoby, co niewątpliwie - zdaniem skarżącego – stanowi zachętę do wydajniejszej pracy, a oczekiwanie na dalszy wzrost cen stanowi dla kadry menedżerskiej dodatkową motywację do kontynuowania pracy w R-Polska. Efektywność takiego sposobu motywacji poparto stwierdzeniem, że ceny akcji R- International rosną, co zilustrowano wykresem za 2006 rok. W ocenie Spółki biznesowa decyzja, dotycząca systemu motywowania swoich pracowników i ponoszenia w związku z tym kosztów, nakierowana jest na maksymalizację zysków. Podkreślono, że osoby objęte Programem mają prawo do udziału w nim w okresie zatrudnienia w Spółce. Działania podejmowane przez kadrę zarządczą Spółki wykonywane są na jej rzecz, a nie na rzecz R-International lub innych podmiotów z grupy Rool. Spółka uznała, że sfinansowanie kosztu udziału jej menedżerów w Programie oraz związany z tym efekt motywacyjny w postaci zwiększenia ich dochodów przyniesie więcej korzyści niż ponoszone koszty. Koszty te więc, zdaniem skarżącej, niewątpliwie są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo oraz wiążą się z prowadzoną działalnością Spółki, która przez ich poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów.

W dalszej części zażalenia Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego, że pojęcie bezpośredniego związku kosztu z prowadzoną działalnością nie może być utożsamiane z charakterem bezpośrednim czy pośrednim wydatku uznawanego za koszt uzyskania przychodów. Skarżąca wskazała, że „kosztami o charakterze bezpośrednim są wszelkie koszty związane z wytworzeniem wyrobów i usług, natomiast kosztami o charakterze pośrednim są koszty ogólne zarządu, których typowym przykładem są świadczenia na rzecz pracowników administracyjnych i pionu zarządzającego. Wprawdzie do świadczeń takich zalicza się przede wszystkim świadczenia wypłacane w ramach stosunku pracy, wydaje się jednak, że nie ma powodów, aby do kosztów o charakterze pośrednim nie zaliczyć również innych wydatków Spółki o charakterze motywacyjnym, niezaliczających się do wynagrodzenia pracowników”.

Na podstawie powyższego zażalający wskazał, że nie powinno budzić wątpliwości, iż świadczenia na rzecz pionu zarządzającego stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, tym bardziej, ze nie zostały one wymienione w art. 16 tejże ustawy. Odmienne traktowanie instrumentów, które nie stanowią składników wynagrodzenia, ale pozwalają osiągnąć podobny efekt motywacyjny, nie znajduje uzasadnienia. W zażaleniu wskazano na interpretację z dnia 14 czerwca 2006 r. Nr 1472/ROP1/423-126-182/06/AJ Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, który, nagrody wypłacone podmiotom współpracującym z podatnikiem, wpływające na umocnienie więzi gospodarczych z pracownikami i przez to mające pozytywny wpływ na ich efektywność, uznał za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

Spółka odparła argument organu podatkowego, że do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć wydatków związanych z czynnościami niewymienionymi expressis verbis w Krajowym Rejestrze Sądowym i wskazała, że taką tezę należy uznać za niemożliwą do zaakceptowania.

W końcowej części zażalenia Spółka podkreśliła, że koszty poniesione, w związku z wdrożeniem działań motywacyjnych R-Polska w odniesieniu do własnych pracowników, stanowią składnik wynagrodzenia pionu zarządzającego i pozostają w bezsprzecznym związku z uzyskiwanym przychodem Spółki. W związku z tym, zdaniem Spółki nie ma przeszkód do uznania przedmiotowych kosztów za koszt uzyskania przychodów. Wyjaśniono również, że w sytuacji, gdy opisany we wniosku Spółki z dnia 09 grudnia 2005 r. stan faktyczny mógł budzić pewne wątpliwości, R-Polska uznała za konieczne ponownie wnieść pismem z dnia 29 września 2006 r. do Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ujętym ww. wniosku.

Organ odwoławczy po rozpatrzeniu zebranych w sprawie dokumentów stwierdza, że stanowisko Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze wyrażone w postanowieniu z dnia 29 grudnia 2006 r., nr LUS/I-3/423/42-N/06/JW, udzielającym pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie prawidłowości dotyczącym kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków, poniesionych przez Spółkę w związku ze sfinansowaniem różnicy pomiędzy aktualną ceną rynkową a ceną historyczną akcji w drodze refakturowania przez R-International jest zasadne. Uznanie ww. wydatku Spółki za koszty uzyskania przychodów nie znajduje oparcia w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak słusznie organ podatkowy I instancji wskazał, wydatek - poniesiony przez Spółkę zażalającą, na pokrycie ewentualnych różnic między ceną rynkową akcji a ich ceną historyczną powstałych w związku z nabyciem akcji Spółki R-nternational przez pracowników R-Polska, - nie wykazuje związku z przychodem.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że środki finansowe R-Polska wydatkowane są na sfinansowanie nabycia przez jego pracowników akcji innego podmiotu, czyli R-International. W wyniku takiej transakcji przedstawiciele kadry zarządzającej R-Polska osiągają korzyści z Programu realizowanego przez R-International, a koszty całej transakcji ponosi R- Polska. Podnoszony przez Spółkę aspekt dotyczący charakteru motywacyjnego wdrożonego Programu, polegającego na stworzeniu zachęt dla kadry zarządzającej, nie wpływa na zmianę stanowiska organów podatkowych. W zażaleniu Spółka wykazała, że wdrożenie ww. Programu zabezpiecza spółce R-International zwiększenie przychodu, natomiast R-Polska zobowiązana jest do poniesienia wydatku, który pokryje spółce R-International ewentualną różnicę wartości przekazanych akcji, których wartość wzrosła w okresie wskazanym w Programie.

Wobec powyższego w spółce R-Polska między przedmiotowym wydatkiem a przychodem uzyskiwanym z prowadzonej działalności nie zachodzi związek przyczynowy, który wskazywałby na możliwość zastosowania art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że w tym stanie rzeczy wniesione przez spółkę zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencjiDecyzja niniejsza jest ostateczna. Na decyzję niniejszą przysługuje prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze, w terminie 30 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji.