POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 239, art. 14a § 1 oraz art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia ...r., wniesionego przez firmę „G.” Sp. z o.o. z siedzibą w W., reprezentowaną przez pełnomocnika – Pana..., na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 19.09.2007 r. nr 1472/RPP1/443-307/07/KUMA o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

- uchylić postanowienie organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia.

UZASADNIENIE

W dniu 28.06.2007 r. do Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wpłynął wniosek firmy „G.” Sp. z o.o. z siedzibą w W. o udzielenie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w ramach prowadzonej działalności spółka, na podstawie umowy z zagranicznym kontrahentem, świadczy usługi polegające na aranżowaniu badań klinicznych leków oraz koordynacji i sprawowaniu nadzoru nad ich przeprowadzaniem w celu dostarczenia informacji dotyczących działania nowych produktów leczniczych. Badania przeprowadzane są w wyspecjalizowanych ośrodkach medycznych przez niezależnych badaczy. Obowiązkiem spółki jest podejmowanie wszelkich czynności prawnych i faktycznych niezbędnych do zgodnego z prawem przeprowadzenia na terytorium Polski badania klinicznego, w tym:

• gromadzenie danych o ośrodkach badawczych oraz badaczach spełniających kryteria kontrahenta do zaangażowania ich w badanie,
• uzyskanie wymaganych przez prawo dla prawidłowego prowadzenia badań pozwoleń oraz zaświadczeń w celu wpisania badania do Centralnej Ewidencji Badań Klinicznych,
• zapewnienie zawarcia umów ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone w związku z prowadzeniem badania,
• dokonywanie wszelkich czynności w związku z wystąpieniem w toku badania skutków niepożądanych, zgodnie z przepisami prawa oraz procedurami kontrahenta,
• weryfikacja, gromadzenie i przekazywanie danych uzyskiwanych od badaczy oraz ośrodków badawczych,
• przetwarzanie danych finansowych i księgowych związanych z badaniem,
• przekazywanie informacji oraz danych otrzymywanych od kontrahenta do badaczy, ośrodków badawczych oraz właściwych urzędów,
• monitorowanie badania pod kątem jego zgodności z zasadami Dobrej Praktyki Klinicznej, przepisami prawa oraz protokołem prowadzenia badania.

Z tytułu świadczenia ww. usług spółka otrzymuje wynagrodzenie stanowiące sumę poniesionych kosztów bezpośrednich i wydatków oraz prowizji w wysokości 5% ww. kosztów i wydatków. Ponadto spółka posiada opinię z dnia 28.11.2006 r. nr OB.-02-9-5672/KU-652/2006, wydaną przez Główny Urząd Statystyczny, zgodnie z którą świadczone przez nią usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 73.10. „Usługi badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych”, jednakże zdaniem spółki usługi te nie są identyfikowane za pomocą powyższej klasyfikacji. W opinii spółki świadczy ona usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji.

W tak opisanym stanie faktycznym spółka wniosła o potwierdzenie jej stanowiska, iż zgodnie z art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54, poz. 535, z późn. zm.), dalej: ustawa o podatku od towarów i usług, świadczone przez nią usługi nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż miejscem ich świadczenia jest miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę.

Postanowieniem z dnia 19.09.2007 r. nr 1472.RPP1/443-307/07/KUMA Naczelnik Urzędu Skarbowego pozostawił wniosek spółki bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, iż w toku prowadzonego postępowania ustalono, że postanowieniem z dnia 06.06.2007 r. nr 1472/RPP1/4400-77/07/CHYK Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wszczął z urzędu wobec spółki postępowanie podatkowe w przedmiocie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r. Postanowienie powyższe zostało doręczone Stronie w dniu 13.06.2007 r. Z protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w okresie od 12.03.2007 r. do 26.03.2007 r., a dotyczącej wskazanego powyżej okresu, wynika zaś, że w okresie, którego dotyczy postępowanie podatkowe spółka świadczyła usługi stanowiące przedmiot wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji. W związku z tym, że powyższy wniosek złożony został w momencie, w którym postępowanie podatkowe było już w toku, a ponadto zbieżne są elementy stanu faktycznego obydwu postępowań, organ pierwszej instancji uznał, iż udzielenie pisemnej interpretacji jest niemożliwe.

Na powyższe postanowienie pełnomocnik Strony wniósł zażalenie, w którym zarzuca rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji naruszenie przepisu art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, poprzez powołanie się w postanowieniu na sytuację niezgodną ze stanem faktycznym. W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik Strony podnosi, że przed złożeniem wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji spółka zapoznała się z materiałem dowodowym postępowania podatkowego w przedmiocie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług w okresie od stycznia do grudnia 2004 r. Z udostępnionych spółce materiałów wynika, iż powodem wszczęcia postępowania było złożenie do administracji podatkowej Wielkiej Brytanii zapytania o potwierdzenie opodatkowania w tym kraju świadczonych przez spółkę na rzecz kontrahenta brytyjskiego usług reklamowych. Zdaniem Strony przedmiot postępowania podatkowego nie dotyczy w żadnym zakresie usług badań klinicznych, o których mowa w złożonym przez spółkę wniosku o interpretację. Zatem nie było podstaw do pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku spółki o udzielenie pisemnej interpretacji z uwagi na toczące się postępowanie podatkowe.

Po zapoznaniu się z treścią zażalenia oraz aktami sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, co następuje:

Zażalenie spółki zasługuje na uwzględnienie, jednakże z innych powodów niż wskazane w jego uzasadnieniu.

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Przepis powyższy wyznacza katalog przesłanek warunkujących wszczęcie postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, przy czym przesłanki te można podzielić na dwie grupy:

1. przesłanki o charakterze pozytywnym:
   • złożenie pisemnego wniosku (dodatkowe warunki formalne wniosku określa art. 14a § 2 cytowanej ustawy),
   • posiadanie przez wnioskodawcę statusu podatnika, płatnika lub inkasenta,
   • posiadanie przez sformułowane we wniosku zapytanie cech indywidualnej sprawy danego wnioskodawcy;

1. przesłanki o charakterze negatywnym:
   • brak zawisłości sprawy przed organem podatkowym (postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa) lub sądem administracyjnym w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku.

Jeżeli zatem spełnione zostały wymienione powyżej przesłanki pozytywne oraz nie wystąpiła przesłanka o charakterze negatywnym to, zgodnie z art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej, z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony w zakresie wszczęcia postępowania (w niniejszej sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego) – postępowanie to zostaje wszczęte. W przeciwnym zaś razie, tj. w sytuacji, gdy nie spełniona została którakolwiek przesłanka pozytywna, bądź gdy zachodzi przesłanka negatywna – organ podatkowy nie jest władny wszcząć i prowadzić postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 165a Ordynacji podatkowej gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną w sprawie lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Dopiero w sytuacji, gdy nie zachodzą przesłanki uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie, jedną z pierwszych czynności organu podatkowego po otrzymaniu żądania strony w tym zakresie powinno być poddanie tego żądania kontroli formalnoprawnej w celu ustalenia, czy żądanie to spełnia przewidziane przepisami prawa warunki co do formy, minimalnych składników jego treści oraz ewentualnych załączników. Zgodnie z brzmieniem art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej kontrola formalnoprawna wniosku o udzielnie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego odbywa się podobnie jak w przypadku pism w postępowaniu podatkowym, tj. w oparciu o przepisy art. 169 § 1 i § 2 cytowanej ustawy. Konsekwencją stwierdzenia przez organ podatkowy braków formalnych we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji jest wystosowanie do wnioskodawcy wezwania w celu ich usunięcia w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia przedmiotowego wniosku bez rozpatrzenia w przypadku bezskutecznego upływu ww. terminu.

Z powyższego wynika, że w przytoczonych powyżej przepisach Ordynacji podatkowej ustawodawca dokonał rozróżnienia i odmiennego uregulowania kompetencji organu podatkowego oraz konsekwencji dla strony dwóch sytuacji:

• gdy wniosek strony nie wszczyna postępowania przed organem podatkowym oraz
• gdy postępowanie takie zostaje wszczęte na wniosek strony, ale z powodu uchybień formalnych wniosku oraz ich nieusunięcia przez stronę w wyznaczonym terminie żądanie strony nie może zostać rozpatrzone co do meritum.

W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji błędnie rozpoznał konsekwencje wady, jaką dotknięte było żądanie spółki „G” Sp. z o.o. w kwestii wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji oraz dokonał nieprawidłowego zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zaistniała tu bowiem okoliczność wymieniona powyżej w punkcie pierwszym, tj. przesłanka negatywna wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania przepisów prawa podatkowego, uzasadniająca wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia tego postępowania.

Powyższe stanowisko jest w pełni akceptowane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym.

W wyroku z dnia 08.05.2007 r., sygn. akt III SA/Wa 18/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż wystąpienie z wnioskiem, o którym mowa w art. 14a Ordynacji podatkowej, jest ograniczone terminem. Uprawnione podmioty mogą kierować wspomniany wniosek w sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrolne albo przed sądem administracyjnym, a więc do momentu wszczęcia tych postępowań. Datę wszczęcia postępowania podatkowego określają przepisy art. 165 § 3, § 3b oraz § 4 Ordynacji podatkowej. Wszczęcie kontroli podatkowej następuje z momentem podjęcia czynności określonych w art. 284 § 1 lub w art. 284a § 1 cytowanej ustawy. Natomiast wszczęcie postępowania przed sądem administracyjnym uregulowane zostało w art. 54 ust. 1 oraz art. 63 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), dalej: prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi.

Ponadto w powołanym wyroku Sąd uznał, iż toczące się postępowanie kontrolne jest negatywną przesłanką wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, pod warunkiem, że zostało ono wszczęte przed dniem złożenia wniosku o interpretacje oraz że zachodzi tożsamość przedmiotu postępowania kontrolnego i zapytania Wnioskodawcy (por. również wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 04.04.2007 r., sygn. akt II SA/Wa 641/06 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 26.10.2005 r., sygn. akt I SA/Op 198/05). Powyższe uwagi Sądu należy stosować analogicznie do pozostałych rodzajów postępowań wymienionych w art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy ponadto, iż zgodnie z treścią art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, który ma zastosowanie również w odniesieniu do wniosków o udzielenie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego, pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia jest możliwe dopiero po uprzednim wezwaniu wnioskodawcy do usunięcia stwierdzonych braków formalnych wniosku w wyznaczonym terminie i po bezskutecznym upływie tego terminu.

W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji nie skierował do Strony wezwania o usunięcie braków formalnych wniosku. Co więcej, nawet gdyby wezwanie takie miało miejsce, Strona nie byłaby w stanie zadośćuczynić żądaniu organu podatkowego, gdyż stwierdzona nieprawidłowość polegała na zawisłości sprawy w postępowaniu podatkowym wszczętym z urzędu. Oznacza to zatem, że Wnioskodawca nie był dysponentem tego postępowania podatkowego i nie mógł wystąpić do organu podatkowego o jego umorzenie, skutkujące usunięciem przeszkody do wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji.

Reasumując uznać należy, iż zdaniem Dyrektora Izby w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego, nie zaś – jak to uczynił Naczelnik Urzędu Skarbowego – pozostawienia wniosku Strony bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 239 Ordynacji podatkowej w sprawach nie uregulowanych w rozdziale dot. zażaleń do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. W związku z tym na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości postanowienie organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W związku z tym, iż organ pierwszej instancji wydał zaskarżone postanowienie z naruszeniem przepisów o postępowaniu, zasadnym jest przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Przedmiotem ponownego postępowania w sprawie powinna być ocena wniosku Strony z dnia 25.06.2007 r. pod kątem spełnienia przesłanek uzasadniających wszczęcie postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego.

Biorąc powyższe pod uwagę postanowiono jak w sentencji.

Postanowienie niniejsze jest ostateczna. W przypadku uznania go za niezgodne z prawem, Stronie służy na podstawie art. 53 § 1 i art. 54 § 1 prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi prawo do wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w terminie 30 dni od dnia doręczenia niniejszego postanowienia, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.