Powrót

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka XX. jest przedsiębiorcą należącym do międzynarodowej grupy YY będącej jednym z wiodących dostawców nowatorskich technologii w zakresie produkcji komponentów wykorzystywanych w branżach elektronicznej i telekomunikacyjnej. Podstawowy obszar działalności powstałej w 2007 r. Spółki XX (dalej jako „Spółka”) obejmuje świadczenie usług w zakresie logistyki, a w szczególności magazynowania produktów finalnych.

Zasadniczym elementem długofalowej strategii Spółki jest jej innowacyjność, przejawiająca się zarówno w odniesieniu do procesów bezpośrednio związanych z profilem Spółki, jak i pozostałych procesów zachodzących wewnątrz Spółki. Polityka ta znajduje swój wyraz m.in. w ciągłym wdrażaniu nowych oraz udoskonalaniu obowiązujących rozwiązań w zakresie usprawnienia procesów funkcjonowania Spółki. W tym celu opracowywane są m.in. plany rozwoju Spółki, programy optymalizacji procesów zarządzania magazynem i operacjami logistycznymi, opracowywanie strategii negocjowania z dostawcami, obniżenia kosztów funkcjonowania Spółki i poszczególnych jej działów, poprawy efektywności pracy pracowników, a także warunków BHP.

Stosowane ww. rozwiązania są rezultatem pracy człowieka, przejawem działalności twórczej i mają indywidualny charakter. Rozwiązania te podlegają z mocy prawa ochronie jako utwory w rozumieniu przepisów ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych lub są chronione na mocy ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. 2001 r. Nr 49 poz. 508 ze zm.). Spółka wchodzi w prawa do ww. utworów oraz pozostałych przedmiotów prawa własności przemysłowej w ramach zawartych umów o pracę oraz kontraktów menedżerskich. Szczególny obowiązek wymyślania, opracowywania i wdrażania programów, planów rozwoju i ulepszeń przedsiębiorstwa spoczywa na osobach zatrudnionych przez Spółkę na podstawie umów o pracę lub kontraktów managerskich na stanowiskach prezesa zarządu, dyrektora, managerów oraz asystentów managerów, a więc na kadrze zarządzającej. Osoby te w ramach swoich obowiązków, oprócz zadań o charakterze zarządczym czy administracyjnym, zajmują się również czynnościami związanymi z prowadzeniem wewnętrznych, indywidualnych oraz grupowych projektów mających na celu wprowadzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań zmierzających do usprawnienia procesów zachodzących w poszczególnych działach Spółki. Są one twórcami lub współtwórcami dzieł, które powstają jako efekt przeprowadzonego projektu. Prezes zarządu, dyrektor, managerowie oraz ich asystenci są kluczowymi osobami kształtującymi koncepcje i opracowującymi studium wykonalności dla koncepcji utworu lub przedmiotu prawa własności przemysłowej i bez ich udziału niemożliwe byłoby powstanie utworu w postaci ostatecznie utrwalonej i ewentualnie wdrożonej. Zakres prac, wykonywanych w ramach projektów polega na opracowywaniu i tworzeniu koncepcji, opracowaniu wstępnych założeń będących punktem wyjścia do dalszych prac, weryfikacji działań na poszczególnych etapach projektu, inicjowaniu nowych idei, cyklicznym tworzeniu lub współtworzeniu dokumentów przedstawiających stworzone dzieła (raporty, diagramy, arkusze kalkulacyjne, notatki, prezentacje rozpoczynające i podsumowujące projekt). Projekty przeprowadzane przez przedstawicieli kadry zarządzającej dotyczą w szczególności następujących procesów zachodzących w Spółce: zastosowanie nowych technologii, optymalizacji procesów wewnętrznych, opracowywanie raportów biznesowych prezentujących działalność Spółki, jej pozycję na rynku, działania konkurencji, przygotowywanie analiz rynku, na jakim działa Spółka oraz ogólnej sytuacji ekonomicznej, opinii, komentarzy, prognoz i strategii biznesowych, w tym dotyczących współpracy ze stałymi kontrahentami spółki, przygotowywanie procedur i polityk wewnętrznych, a na ich podstawie stosownych dokumentów wewnętrznych, przygotowanie i wygłaszanie prezentacji dla klientów, wdrażanie procedur korporacyjnych w różnych obszarach. Utwory będące efektem opisanych wyżej prac są wyrażone w postaci tekstu i innych znaków graficznych.

Spółka współpracuje z prezesem zarządu, dyrektorem, managerami oraz ich asystentami na podstawie umów o pracę lub kontraktów menadżerskich.

W ramach umów o pracę lub kontraktów menedżerskich przedstawiciele kadry zarządzającej obowiązani będą w szczególności do: (i) inicjowania i brania udziału w tworzeniu projektów mających na celu optymalizację procesów funkcjonowania Spółki oraz poszczególnych jej działów, (ii) projektowania, wdrażania i zarządzania operacjami logistycznymi, (iii) planowania prac pracowników w poszczególnych działach Spółki, (iv) usprawniania procesów magazynowania, (v) opracowywania koncepcji utworów, (vi) opracowywania studiów wykonalności dla koncepcji i wdrożeń, (vii) w celu realizacji końcowego etapu opracowywania koncepcji utworów także zapewniania właściwego utrwalania utworów i ich ochronę, przeniesienie praw do nich na spółkę.

Praca członków kadry zarządzającej jest pracą ściśle koncepcyjną o autorskim charakterze, której rezultatem jest nowatorska wizja określonego rozwiązania. Rezultaty tej pracy, w zależności od rodzaju projektu, są niepowtarzalnym wytworem intelektu członka kadry zarządzającej (w projektach indywidualnych) lub wszystkich członków grupy (w tym także członka kadry zarządzającej, jako współtwórcy), stworzonym niezależnie (tj. bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób), charakteryzującym się znacznym stopniem oryginalności. Praca ta zawiera elementy twórcze, związane z wykreowaniem indywidualnego podejścia do poszczególnych procesów zachodzących w Spółce. Na podstawie przeprowadzonych analiz formułowane są twórcze wnioski i sugestie co do modyfikacji w celu usprawnienia procesów lub znaczącej modyfikacji produktów.

Rezultaty prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą, ze względu na ich walory twórcze, zdaniem Spółki, mogą stanowić przedmiot ochrony przewidzianej dla prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) (dalej „ustawa o prawie autorskim”).

Spółka postanowiła dostosować strukturę zatrudnienia do opisanego powyżej stanu faktycznego. W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny oraz autorski wymiar pracy wykonywanej przez kadrę zarządzającą, Spółka przygotowała projekty umów o pracę i kontraktów managerskich, do których wprowadziła regulację, zgodnie z którą stałe wynagrodzenie członków kadry zarządzającej będzie składało się z: (i) części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez pracownika lub managera na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych), oraz (ii) części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Powyżej opisany podział wynagrodzenia będzie wyraźnie wskazany w przygotowanych przez Spółkę umowach o pracę i kontraktach managerskich.

Zgodnie z zapisami umów o pracę lub kontraktów pracownicy lub managerowie zobowiązani są do zapewnienia nieprzekraczalnego, minimalnego poziomu udziału zaangażowania czasowego na wykonanie zadań skutkujących powstaniem praw własności intelektualnej (określony np. jako 30%, 50% lub 70% dostępności (aktywności) w ramach wykonywanej umowy). Reszta zaangażowania czasowego menedżera poświecona jest na wykonywanie czynności zarządczych, jednak wykonywanie tych czynności zgodnie z kontraktem w żadnym razie nie będzie mogło wpływać na minimum zaangażowania ustalone dla zadań skutkujących powstaniem praw własności intelektualnej.

Podział wynagrodzenia na te dwie części przeprowadzony zostanie w oparciu o analizę proporcji czasu poświęcanego przez danego pracownika na pracę o charakterze twórczym w stosunku do ogólnego czasu pracy.

Efekty prac będą dokumentowane w formie raportów, opinii, prezentacji, analiz, modeli, procedur, sprawozdań, specyfikacji, diagramów i innych materiałów podlegających ochronnie prawa autorskiego, a następnie przedstawiane właściwej upoważnionej osobie do zweryfikowania ich charakteru w każdym miesiącu. Na tej podstawie w każdym miesiącu będzie podejmowana decyzja, czy wykonywana w danym miesiącu przez danego pracownika praca miała charakter twórczy. Stworzone w każdym miesiącu utwory będą w odpowiedni sposób przez Spółkę archiwizowane. W sytuacji, gdy dany pracownik lub manager nie sporządzał w danym miesiącu dokumentów zakwalifikowanych jako utwory w rozumieniu przepisów prawa autorskiego i nie przedstawi ich do weryfikacji, Spółka do całości wynagrodzenia zastosuje standardowe koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do części wynagrodzenia odpowiadającego wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Spółka zamierza zastosować koszty uzyskania przychodów (wg stawki 50%), o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) (dalej „ustawa PIT”).

W odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia (nie związanej z przeniesieniem praw autorskich) Spółka będzie stosować ogólne zasady rozliczeń (standardowa wysokość kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ustawy PIT).

Dodatkowa informacja, iż pracownicy oraz managerowie, którzy mają być objęci projektem nie prowadzą działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom oraz osobom, z jakim podpisała Spółka kontrakty managerskie, w części odpowiadającej wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzanie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy o dzieło) spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom oraz osobom związanym z firmą na podstawie kontraktów managerskich, w części odpowiadającej wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzanie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy PIT, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzenia tym prawami, decyduje po pierwsze, sam fakt wykonania czynności (utworu), która jest przedmiotem praw autorskich, oraz po drugie, okoliczność uzyskania przychodu z tytułu korzystania lub rozporządzenia tymi prawami.

To, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, oraz czy podatnik jest twórcą czy też artystą wykonawcą - należy ocenić w świetle odrębnych przepisów. W niniejszej sprawie przepisami takimi będzie ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. z dnia 17 maja 2006 r., Dz. U. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Na podstawie art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności, jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (m.in. literackie, publicystyczne, naukowe). Dodatkowo utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Jak wskazał Sąd Apelacyjny w Poznaniu z dnia 7 listopada 2007 r. (sygn. akt I ACa 800/07), „stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw działalności twórczej, oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana jako przesłanka oryginalności utworu, zrealizowana jest wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu.” Wśród przedstawicieli doktryny prawa autorskiego zwykło się uważać, że aby przejaw działalności człowieka mógł uzyskać kwalifikację utworu w rozumieniu prawa autorskiego powinien posiadać 3 cechy; (i) stanowić rezultat pracy człowieka (twórcy), (ii) stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze oraz (iii) cechować się oryginalnością. Pogląd taki został zaakceptowany przez sądy administracyjne i wyrażony m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2005 r., sygn. akt FSK 2253/04).

Charakter czynności wykonywanych przez kadrę zarządzającą, które składają się w znacznej mierze na tworzenie bądź też współtworzenie efektów projektów prowadzonych w Spółce, daje podstawę dla uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. Są one bowiem efektem niezależnej, twórczej działalności człowieka, posiadającej koncepcyjny i indywidualny charakter, stanowiącej wyraz autorskich wizji określonych rozwiązań, o znacznym stopniu oryginalności. W przekonaniu Spółki, osoby te mogą być zatem uznane za twórców podejmujących się wykonania czynności będących przedmiotem ochrony przewidzianej w prawie autorskim, przede wszystkim ze względu na posiadane wysokie umiejętności kreacyjne, merytoryczne, analityczne i bardzo dobrą znajomość procesów zachodzących w Spółce. Spółka pragnie zauważyć, że fakt, iż powstające w Spółce przykładowo takie wytwory działalności twórczej, jak raporty i ekspertyzy, plan funkcjonowania przedsiębiorstwa, czy zakładowy system jakości, są pracą stanowiącą przedmiot prawa autorskiego, został potwierdzony przez m.in. Ministerstwo Kultury w wydawanych na wniosek podatników pismach (por. pisma: pismo z dnia 7 marca 2002 r. nr DP/WPA.024/36/02; pismo z dnia 25 stycznia 2002 r. nr DP/WPA.024/430/01; pismo z 18 stycznia 2002 r. nr DP/WPA.024/381/01).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki w przedstawionym stanie faktycznym została spełniona przesłanka wykonania czynności (utworu) będącej przedmiotem praw autorskich, wymieniona w 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT.

Zastosowanie zryczałtowanej stawki kosztów uzyskania przychodu, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 1 oraz 3 ustawy PIT, możliwe jest m.in. w stosunku do przychodów uzyskiwanych z tytułu umowy o pracę, a także kontraktów menedżerskich, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy PIT, o ile kontrakty te nie zostały zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. gdy możliwość zryczałtowanego określenia kosztów nie jest wyłączona na mocy art. 22 ust. 12 w zw. z art. 14 ustawy PIT.

Za wyjątkiem działalności gospodarczej stosowanie ww. kosztów uzyskania przychodów jest bowiem niezależne od źródła przychodu.

W niniejszym stanie faktycznym przedstawiciele kadry zarządzającej Spółki uzyskują przychody z tytułu umowy o pracę lub kontraktu managerskiego i nie prowadzą działalności gospodarczej. W ramach umów o pracę lub kontraktów menedżerskich przedstawiciele kadry zarządzającej uczestniczyć będą, jako autorzy lub współautorzy, w tworzeniu przedmiotów prawa własności intelektualnej (utworów w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz praw własności przemysłowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej). Za przeniesienie praw do ww. przedmiotów praw własności intelektualnej otrzymają oni wynagrodzenie twórcze, ustalone jako część wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego, ustaloną w oparciu o minimalny udział zaangażowania czasowego danej osoby w czynności skutkujące powstaniem praw własności intelektualnej. Dotrzymanie ww. określonego minimum zaangażowania w procesy twórcze jest zagwarantowane w umowie lub kontrakcie, zaś efekty wykonania przez daną osobę prac twórczych w postaci stworzonych przez nich przedmiotów praw własności intelektualnej są ewidencjonowane. Wyodrębnienie wynagrodzenia twórczego (i jego wysokość) jest wyraźnie wskazane w umowie o pracę lub kontrakcie managerskim.

Wynagrodzenie twórcze jest wyodrębnione od wynagrodzenia, które otrzymuje dany pracownik lub manager z tytułu wykonywania pozostałych zobowiązań umownych, tj. czynności zarządczych i administracyjnych.

W opinii Spółki autorskie prawo majątkowe do rezultatów prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą Spółki może być przedmiotem rozporządzenia, a ich twórcom przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z tych rezultatów przez osoby trzecie (w tym przypadku Spółkę jako podmiot zatrudniający), jeśli wynika to z ustawy lub umowy. W niniejszym przypadku, w umowach o pracę i kontraktach managerskich z przedstawicielami kadry zarządzającej znajdą się wyraźne zapisy o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów ich prac. Zatem mamy w tym przypadku do czynienia z wtórnym nabyciem przedmiotowych praw, w związku z rozporządzeniem dokonanym, przez pracowników i managerów, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub kontraktu managerskiego - za które pracownicy i managerowie otrzymują uzgodnione honorarium (przychód), wyodrębnione wyraźnie z ogólnego wynagrodzenia. W związku z powyższym Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym zostaje również spełniona przesłanka rozporządzenia przez twórców prawami autorskimi wymieniona w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dotyczącym zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Podsumowując, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę członkom kadry zarządzającej w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac, gdyż osoby te: (i) wykonują czynności (utwory) będące przedmiotem praw autorskich, oraz (ii) uzyskują przychód z tytułu rozporządzenia tymi prawami.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym dyspozycja przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT jest spełniona, a w konsekwencji Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego w związku z nabyciem zgodnie z umową praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez pracowników Spółki. Stanowisko Spółki oraz możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw autorskich zostało potwierdzone w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych odnośnie zarówno pracowników oraz osób, z jakimi podpisano kontrakty managerskie.

Wnioskodawca wskazał, iż w tym kontekście warto przytoczyć stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2008 r. (ITPB1/415-426c/08/MR), która w odniesieniu do prac wykonywanych przez pracowników kadry menadżerskiej stanowi, iż: „Podwyższone koszty uzyskania przychodów można wiec stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.” Podobnie rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2009 r. (sygn. ILPB1/415-1078/09-2/AA).

Również potwierdzenie możliwości zastosowania autorskich kosztów uzyskania przychodów dla osób na kontrakcie managerskim zostało potwierdzone w indywidualnych interpretacjach, czego przekładem jest indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 października 2009 r. (sygn. 1LPB1/415-782/09-2/TW), zgodnie z którą wskazano, że ustalenie przez spółkę jako płatnika kosztów uzyskania przychodów w ryczałtowej wysokości 50% wynagrodzenia dodatkowego (wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich) jest zgodne z postanowieniami art. 22 ust. 9 pkt 1 oraz 3 ustawy PIT. Stanowisko to potwierdzają również inne interpretacje podatkowe, np. interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z 19 stycznia 2009 r., sygn. IPPB4/415-43/08-4/PJ; interpretacja Dyrektora IS w Bydgoszczy z 14 marca 2008 r., sygn. ITPB1/415-723/07/IG, Dyrektora IS Warszawie z 16 marca 2009 r., sygn. IPPB4/415-11/09-2/MO. Co prawda wskazane powyżej interpretacje zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie istnieje obowiązek jej stosowania w odniesieniu do innych zaistniałych stanów faktycznych, niemniej jednak należy pamiętać, że ratio legis wprowadzenia instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego do polskiego porządku prawnego było ujednolicenie stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, o czym świadczy treść art. 14a i art. 14b § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 37, poz. 926).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodów z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu, bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenia czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a także czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Jak z powyższego wynika, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).
   
   

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Jak już wspomniano wcześniej, powyższe rozróżnienie musi wynikać z umowy o pracę, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości szacunkowego ustalania ilości pracy twórczej w całej ilości pracy danego pracownika – twórcy. Na podstawie szacunkowego (procentowego) określenia ilości wykonywanych przez pracownika prac objętych prawami autorskimi spośród ogółu jego obowiązków pracowniczych nie można ustalić, jaka konkretna część wynagrodzenia związana jest z korzystaniem z praw autorskich.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z umowy o pracę (angażu) powinno jednak wynikać, jaka część wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie połączone z udokumentowaniem prac – utworów chronionych prawem autorskim - daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Należy wskazać, że 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzeń pracowników (twórców), która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej ewidencji prac twórczych prowadzonej przez pracodawcę. Zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależniony powinien być bowiem zawsze od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze, co z kolei wynikać powinno z umowy o pracę oraz szczegółowo określonych obowiązków służbowych każdego pracownika.

Zakres ten powinien znaleźć udokumentowanie w prowadzonej przez pracodawcę ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, która to ewidencja służyć może ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie.

Należy wyjaśnić, że obowiązek ten spoczywa na pracodawcy (płatniku), bowiem tylko wówczas, gdy pracodawca dopełnia swoich obowiązków nałożonych przez ustawodawcę, istnieje możliwość prawidłowego zastosowania przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że kadra zarządzająca Spółki na podstawie zawartych umów o pracę lub umów o dzieło wykonuje prace, które ze względu na ich walory twórcze mogą stanowić przedmiot ochrony przewidzianej dla prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Przygotowane przez Wnioskodawcę projekty umów o pracę i kontraktów managerskich zawierają podział wynagrodzenia kadry zarządzającej na część związaną z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez pracownika lub managera na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych) oraz część niezwiązaną z pracami o charakterze twórczym. Wnioskodawca wskazuje, iż efekty prac będą dokumentowane. W związku z powyższym, w odniesieniu do wynagrodzeń za pracę stanowiącą przedmiot prawa autorskiego, wypłacanych za rozporządzanie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę, Spółka planuje zastosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że jeżeli kadra zarządzająca będzie wykonywać pracę, która jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wówczas w odniesieniu do tej części wynagrodzeń kadry zarządzającej, które będą wypłacane za rozporządzanie prawem autorskim zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy o dzieło, Spółka będzie miała prawo zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz pism Ministerstwa Kultury, tut. Organ informuje, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Ponadto tut. Organ informuje, iż zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, cytowana ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi utwór. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Powrót