Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-1038/12-3/HW
z 6 lutego 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 9 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania rozliczeń pomiędzy współpracującymi firmami realizującymi inwestycję dotyczącą przebudowy drogi – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania rozliczeń pomiędzy współpracującymi firmami realizującymi inwestycję dotyczącą przebudowy drogi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej Inwestor lub Wnioskodawca) zamierza zrealizować inwestycję polegającą na przebudowie drogi (Inwestor otrzymał już stosowną zgodę Gminy), która jest własnością Gminy Wrocław i stanowi drogę dojazdową zarówno do siedziby firmy Inwestora, jak również kilku innych podmiotów gospodarczych. W celu realizacji niniejszego przedsięwzięcia Spółka zawarła umowę współpracy z dwiema innymi firmami (dalej Partnerzy) na podstawie której to Inwestor będzie odpowiedzialny za:

• reprezentowanie Partnerów przed odpowiednimi władzami Urzędu Miejskiego oraz innymi instytucjami we wszystkich sprawach dotyczących uzyskania niezbędnych pozwoleń do realizacji inwestycji,
• podpisywanie dokumentów w imieniu i za zgodą Partnerów,
• zawarcie umów niezbędnych do realizacji inwestycji (w tym przede wszystkim umowy o roboty budowlane dotyczące przebudowy drogi z Wykonawcą),
• dokonania rozliczeń finansowych związanych z niniejszą inwestycją.
  
  

Zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy realizacja inwestycji została podzielona na cztery etapy (Etap I, Etap IIA, Etap IIB, Etap III). Strony umowy zgodnie ustaliły, że będą partycypowały w realizacji Etapu I i Etapu II w następującej wysokości:

• Inwestor – około 48% kosztów,
• Partner I – około 35% kosztów,
• Partner II – około 17% kosztów.
  
  

Oprócz tego, jak wynika z umowy strony, wyraziły wolę kontynuacji przebudowy drogi (Etapu III), a szczegóły w tym zakresie zostaną ustalone w pierwszym kwartale 2013 r. Partycypacja finansowa w realizacji Etapu III będzie wyglądała następująco:

• Inwestor – około 34% kosztów,
• Partner I – około 33% kosztów,
• Partner II – około 33% kosztów.
  
  

Co bardzo istotne w umowie znajdują się zapisy, że faktury od Wykonawcy robót będą wystawiane na Inwestora, natomiast ten następnie dokumentując kwoty otrzymywane od Partnerów będzie wystawiał na ich rzecz faktury VAT (tzw. refaktury) do wysokości określonej w umowie w ramach współfinansowania inwestycji przez każdego z Partnerów.

Po zakończeniu inwestycji Inwestor, zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy oraz działając na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez każdego z Partnerów, przekaże nieodpłatne na rzecz Gminy przebudowaną drogę.

Realizacja niniejszej inwestycji jest niezbędna dla prawidłowego i sprawnego funkcjonowania przedsiębiorstwa Inwestora, gdyż przyczyni się do zapewnienia odpowiednich warunków logistycznych zarówno dla Wnioskodawcy jak i jego klientów. Przebudowa drogi pozytywnie wpłynie również na dalszy rozwój przedsiębiorstwa. Również dla pozostałych Partnerów przebudowa drogi odegra istotny wpływ na ich bieżące funkcjonowanie i możliwość rozwoju.

Partycypacja w kosztach przebudowy drogi jest wynegocjowana i nie wynika ona z jakiś obiektywnych kryteriów, takich jak np. długość drogi znajdująca się w bezpośrednim sąsiedztwie Inwestora czy Partnera, pomiar natężenia ruchu. Oprócz tego, jak była mowa na wstępie przedmiotowa droga stanowi i będzie stanowiła drogę dojazdową do kilku mniejszych podmiotów, które jednak nie są stroną umowy o współpracę, a także nie będą partycypowały w kosztach realizacji inwestycji.

Wnioskodawca podkreślił, że ze względu na jego przedmiot działalności (Spółka oferuje takie grupy produktowe jak np. instalacje i sieci elektryczne, rozdzielnice elektryczne, automatyka przemysłowa i elektroenergetyczna, instalacje słaboprądowe i mechaniczne, a także serwis sygnalizacji i oświetlenia, serwis elektryki i automatyki) oraz skalę działalności, realizacja inwestycji jest niezbędna dla prawidłowego funkcjonowania i rozwoju przedsiębiorstwa. Już obecny stan drogi stanowi utrudnienia dla sprawnej działalności, a po przeprowadzonym remoncie wodno – kanalizacyjnym jej stan techniczny jeszcze bardziej się pogorszy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji podstawą rozliczenia pomiędzy Inwestorem a pozostałymi Partnerami powinna być faktura (refaktura), czy też partycypacja dwóch pozostałych firm w poniesionych kosztach przebudowy drogi jest zdarzeniem, które nie podlega podatkowi od towarów i usług i powinno być udokumentowane notą księgową?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji będziemy mieli do czynienia z odprzedażą usług. Inwestor będzie obciążony przez wykonawcę całością kosztów przebudowy drogi, jednak z uwagi na fakt, że mamy tu do czynienia ze wspólną realizacją przedsięwzięcia z Partnerami (w tym celu zawarto stosowną umowę o współpracy, w której znajdują się zapisy dotyczące refakturowania), w części, w której partycypują oni w kosztach tego przedsięwzięcia będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem usług przez Inwestora przy pomocy osoby trzeciej. W niniejszej sytuacji będzie miał zastosowanie art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług nakazujący traktować podatnika biorącego udział w świadczeniu usług działającego w imieniu własnym, ale zarazem na rzecz osób trzecich (Partnerów), jako zarazem otrzymującego i wyświadczającego te usługi. Dlatego też, kwoty otrzymane przez Inwestora od pozostałych Partnerów w ramach współfinansowania przebudowy drogi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jako takie będą dokumentowane przez Inwestora fakturami VAT (tzw. refakturami), a nie księgową notą obciążeniową. Powyższe stanowisko, zdaniem Spółki, wydaje się mieć potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 lutego 2008 r. (sygn. IBPP2/443-279/07/WN) oraz w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 26 marca 2009 r. (syg. akt I SA/Gd 792/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, niebędące dostawą towarów.

Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przez refakturowanie usług – obok czynności odprzedaży usług – niekiedy rozumie się również poniesienie określonych kosztów na rzecz klienta, którymi jest on następnie obciążany. Nie następuje wówczas „kupno” i „odprzedaż” usługi przez pośrednika, lecz poniesienie (czy też nawet wyłożenie) przez pośrednika kosztów zakupu usługi świadczonej na rzecz odbiorcy.

Biorąc pod uwagę, że refakturowanie jest bądź to odprzedażą usług, bądź to przenoszeniem kosztów, przedmiotem refakturowania mogą być w zasadzie wszystkie usługi, nawet jeśli podmiot refakturujący nie ma wymaganych uprawnień do samodzielnego świadczenia danych czynności, czy też nie leży to w jego przedmiocie działalności (określonym dla celów ewidencyjnych).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), który stanowi, iż w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 106 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Generalnie zatem faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży dokonanej przez podatnika podatku VAT.

Ponadto w art. 106 ust. 8 ustawy, ustawodawca zawarł delegację dla Ministra Finansów do określenia zasad wystawiania i przechowywania faktur. Minister Finansów wykonując wskazaną delegację, dnia 28 marca 2011 r. wydał rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Jak wynika z zawartego we wniosku opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza zrealizować inwestycję polegającą na przebudowie drogi, która jest własnością Gminy i stanowi drogę dojazdową zarówno do siedziby firmy Inwestora jak również kilku innych podmiotów gospodarczych. W celu realizacji niniejszego przedsięwzięcia Spółka zawarła umowę współpracy z dwiema innymi firmami (Partnerami) na podstawie której to Inwestor będzie odpowiedzialny za:

• reprezentowanie Partnerów przed odpowiednimi władzami Urzędu Miejskiego oraz innymi instytucjami we wszystkich sprawach dotyczących uzyskania niezbędnych pozwoleń do realizacji inwestycji,
• podpisywanie dokumentów w imieniu i za zgodą Partnerów,
• zawarcie umów niezbędnych do realizacji inwestycji (w tym przede wszystkim umowy o roboty budowlane dotyczące przebudowy drogi z Wykonawcą),
• dokonania rozliczeń finansowych związanych z niniejszą inwestycją.
  
  

Zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy realizacja inwestycji została podzielona na cztery etapy. Strony umowy zgodnie ustaliły, że będą partycypowały w realizacji Etapu I i Etapu II w następującej wysokości:

• Inwestor – około 48% kosztów,
• Partner I – około 35% kosztów,
• Partner II – około 17% kosztów.
  
  

Oprócz tego, jak wynika z umowy strony wyraziły wolę kontynuacji przebudowy drogi (Etapu III), a szczegóły w tym zakresie zostaną ustalone w pierwszym kwartale 2013 r. Partycypacja finansowa w realizacji Etapu III będzie wyglądała następująco:

• Inwestor – około 34% kosztów,
• Partner I – około 33% kosztów,
• Partner II – około 33% kosztów.
  
  

W umowie znajdują się zapisy, że faktury od Wykonawcy robót będą wystawiane na Inwestora, natomiast ten następnie dokumentując kwoty otrzymywane od Partnerów będzie wystawiał na ich rzecz faktury VAT, do wysokości określonej w umowie w ramach współfinansowania inwestycji przez każdego z Partnerów.

Jak wynika z powyższego strony, tj. Wnioskodawca i Partnerzy zawarli umowę współpracy w celu zrealizowania inwestycji polegającej na przebudowie drogi, w której określili m. in. sposób dokonania rozliczeń finansowych związanych z przedmiotową inwestycją.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym, każde państwo członkowskie, z zastrzeżeniem konsultacji z Komitetem ds. VAT, może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach umowy o współpracy są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach ww. umowy powinni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, bowiem nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu regulacji zawartej w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że na tle przedstawionego opisu sprawy rozliczenia pomiędzy Inwestorem (Wnioskodawcą) a Partnerami powinny odbywać się na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności. Wnioskodawca jako Inwestor ponosi koszty przebudowy drogi, jednakże nie jest jedynym podmiotem (faktycznym odbiorcą) czerpiącym korzyści z tej czynności. Z przedmiotowej drogi będą również korzystać Partnerzy Wnioskodawcy. Zatem, Inwestor (Spółka) w części dotyczącej kosztów jego Partnerów, będzie działał w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu. A zatem poniesione koszty, w tej części, gdzie odbiorcą usługi jest Partner, a nie podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez świadczącego usługę, powinny zostać przeniesione przez Wnioskodawcę na faktycznego odbiorcę.

W związku z powyższym w celu rozliczenia kosztów usług pomiędzy Wnioskodawcą a pozostałymi Partnerami, Spółka zobowiązana będzie do wystawienia faktur VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie dokumentowania rozliczeń pomiędzy współpracującymi firmami realizującymi inwestycję dotyczącą przebudowy drogi. Natomiast odpowiedzi na pytania dotyczące opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją inwestycji związanej z przebudową drogi oraz opodatkowania czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz Gminy przebudowanej drogi udzielono w interpretacjach indywidualnych z dnia 6 lutego 2013 r. nr ILPP1/443-1038/12-2/HW oraz ILPP1/443-1038/12-4/HW.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.