Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-2/4510-523/16/KP
z 14 lipca 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 9 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży własnych akcji nabytych w wyniku połączenia z inną spółką kapitałową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży własnych akcji nabytych w wyniku połączenia z inną spółką kapitałową.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Akcjonariuszem Wnioskodawcy jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka A”), również będąca polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka A kupiła akcje Wnioskodawcy w ramach transakcji kupna/sprzedaży.

W dalszej kolejności planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką A. Połączenie nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”) przez przeniesienie całego majątku Spółki A na Wnioskodawcę w zamian za nowo wyemitowane akcje, które Wnioskodawca wyda udziałowcowi/udziałowcom Spółki A. Tym samym, planowane jest dokonanie tzw. połączenia odwrotnego, w ramach którego Wnioskodawca, jako spółka zależna, będzie jednocześnie spółką przejmującą. W związku z połączeniem, nastąpi przeniesienie całego majątku Spółki A na Wnioskodawcę, w tym również akcji Wnioskodawcy kupionych przez Spółkę A.

Biorąc pod uwagę regulacje KSH, które zasadniczo nie dopuszczają posiadania przez spółki akcji własnych, Wnioskodawca rozważa sprzedaż akcji własnych po połączeniu. Akcje własne mogą zostać sprzedane do podmiotu niepowiązanego lub powiązanego z Wnioskodawcą (np. akcjonariusza/akcjonariuszy Wnioskodawcy). Cena za akcje zostanie ustalona na warunkach rynkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie dokonanej przez Wnioskodawcę, po połączeniu ze Spółką A, sprzedaży akcji własnych Wnioskodawcy uprzednio zakupionych przez Spółkę A, Wnioskodawca:

• będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego i w jakiej wysokości?
• będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania tego przychodu i w jakiej wysokości?
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie sprzedaży własnych akcji dokonanej po połączeniu ze Spółką A, uprzednio zakupionych przez Spółkę A, Wnioskodawca:

• będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w wysokości ceny, za którą sprzeda akcje;
• będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania tego przychodu w wysokości poniesionych przez Spółkę A wydatków na zakup akcji Wnioskodawcy, w szczególności ceny zakupu zapłaconej przez Spółkę A.
  
  

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, za przychód, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, uznaje się w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (w tym również różnice kursowe), wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że przychodem jest co do zasady każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. W opisanym powyżej zdarzeniu, w związku ze sprzedażą akcji własnych Wnioskodawca uzyska przysporzenie w wysokości ceny sprzedaży akcji. W związku z tym, w świetle ww. art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki (wskazane w przepisach podatkowych) każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (tzw. zasada „sukcesji generalnej”).

Powyższe przepisy mają m.in. zastosowanie w przypadku połączenia przez przejęcie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH. W przypadku Wnioskodawcy oznacza to, że jeżeli na gruncie prawa podatkowego dane uprawnienie przysługiwało Spółce A, to w wyniku połączenia przez przejęcie Spółki A będzie ono przysługiwać też Wnioskodawcy. Tym samym, w przypadku, w którym uprawnienie do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup akcji Wnioskodawcy przysługiwało Spółce A, to w wyniku połączenia przez przejęcie będzie ono również przysługiwać Wnioskodawcy.

Aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu:

• musi spełniać warunki, które wynikają z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; i
• nie może być wyłączony z kosztów uzyskania przychodu przez art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
  
  

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodu jest koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, zachowania, lub zabezpieczenia źródła przychodu. W opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym warunek przewidziany w tym przepisie zostanie spełniony, ponieważ Wnioskodawca uzyska przychód w postaci ceny sprzedaży akcji własnych, która zostanie zapłacona przez ich nabywcę. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki na nabycie akcji w spółce akcyjnej. Wydatki takie stanowią jednak koszt uzyskania przychodu w przypadku dokonania odpłatnego zbycia tych akcji. W opinii Wnioskodawcy, koszty poniesione przez Spółkę A na zakup akcji Wnioskodawcy stanowią wydatki, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, stanowią koszt uzyskania przychodu w przypadku dokonania odpłatnego zbycia akcji własnych Wnioskodawcy po połączeniu. Spółce A przysługiwało uprawnienie do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup akcji Wnioskodawcy. Realizacja tego uprawnienia nastąpiłaby w momencie, w którym Spółka A dokonałaby zbycia akcji Wnioskodawcy. Związane jest to z mechanizmem określonym w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, tj. poniesienie kosztu uzyskania przychodu (wydatków na nabycie akcji) odroczone jest do momentu, w którym podatnik dokona zbycia akcji. A zatem, wydatki na zakup akcji Wnioskodawcy nie mogły stanowić kosztu uzyskania przychodu dla Spółki A w momencie ich poniesienia, ale mogłyby stanowić koszt dopiero w momencie zbycia tych akcji na rzecz innego podmiotu.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka A nie dokona sprzedaży akcji Wnioskodawcy na rzecz innego podmiotu, gdyż wcześniej nastąpi przejęcie Spółki A przez Wnioskodawcę w ramach połączenia w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH.

Dopiero po tym połączeniu, Wnioskodawca planuje sprzedaż tych akcji innemu podmiotowi (jako akcji własnych). Tym samym, skutki podatkowe sprzedaży akcji własnych Wnioskodawcy (obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu zakupu akcji i uwzględnienia kosztu zakupu tych akcji poniesionego przez Spółkę A zostaną ujęte w rozliczeniu podatku dochodowego Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, w którym przy sprzedaży akcji własnych Wnioskodawcy, nie miałby on prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez poprzednika prawnego na ich zakup, wystąpiłaby sytuacja, w której nie doszłoby w ogóle do realizacji kosztu podatkowego na zbyciu akcji. Skutkowałoby to obowiązkiem rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu ze zbycia akcji własnych przy braku uwzględnienia w rachunku podatkowym kosztów podatkowych związanych z tym przychodem - tj. wydatków na zakup tych akcji. Byłoby to niezgodne z zasadami generalnej sukcesji podatkowej, na podstawie których zarówno uprawnienia, jak i obowiązki podatkowe poprzednika prawnego, przechodzą również na następcę prawnego.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, po połączeniu przez przejęcie dotychczasowego akcjonariusza, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów, na moment sprzedaży akcji własnych, wydatków poniesionych przez Spółkę A na zakup akcji Wnioskodawcy. Wynika to z faktu, że Spółka A byłaby uprawniona do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie akcji Wnioskodawcy w momencie ich zbycia, a zgodnie z zasadami sukcesji podatkowej, w wyniku połączenia przez przejęcie, wskazane uprawnienie będzie przysługiwać Wnioskodawcy.

Wskazane stanowisko zostało również potwierdzone przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 września 2011 r. Znak: IPPB3/423-524/11-2/DP gdzie wskazano, ze na zasadzie sukcesji podatkowej określonej w art. 93 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej - koszty uzyskania przychodów powinny również obejmować wydatki poniesione przez Spółkę Matkę przed połączeniem, które nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, w szczególności, wydatki poniesione przez Spółkę Matkę na nabycie udziałów w Spółce (np. cena nabycia, podatek od czynności cywilnoprawnych uiszczony w związku z nabyciem udziałów, itp.),
• Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2011 r., Znak: IPTPB3/423-12/11-2/KJ w której wskazano, że skoro spółce przejmowanej przysługiwało, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie akcji w momencie ich sprzedaży, to i następcy prawnemu będzie przysługiwać to prawo. (...) Prawidłowe jest zatem stanowisko, że po połączeniu, przez przejęcie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na moment sprzedaży swych akcji, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów: ceny akcji, opłat notarialnych i podatku od czynności cywilnoprawnych, poniesionych przez spółkę przejmowaną z tytułu nabycia pakietu akcji Wnioskodawcy,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 28 lipca 2008 r., Znak: IP-PB3/423-578/08-2/MK stwierdzono, że wskazany powyżej przepis art. 93 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa przewiduje sukcesję w zakresie praw i obowiązków łączących się spółek. W związku z tym, uznać należy, że wydatek na nabycie akcji poniesiony przez poprzednika prawnego będącego spółką powstałą w wyniku łączenia przez przejęcie (...) może być obecnie uwzględniony przez następcę prawnego (...),
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2014 r., Znak: IPPB3/423-378/14-2/MS, w której Dyrektor w całości zaakceptował stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: (...) po połączeniu przez przejęcie dotychczasowego akcjonariusza, wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów, na moment sprzedaży akcji własnych, wydatków poniesionych przez E. (tj. poprzednika prawnego wnioskodawcy - komentarz własny) na zakup akcji wnioskodawcy. Wynika to z faktu, iż E. byłaby uprawniona do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie akcji wnioskodawcy w momencie ich zbycia, a zgodnie z zasadami sukcesji podatkowej, w wyniku połączenia przez przejęcie, wskazane uprawnienie będzie przysługiwać wnioskodawcy oraz
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji Indywidualnej z 2 października 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-178/15/APO w której wskazano, że wnioskodawca w wyniku połączenia transgranicznego wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejętej spółki X z siedzibą na Cyprze, zgodnie z art. 93 § 1 w zw. z art. 93 § 2 Ordynacja podatkowa. Uznać zatem należy, że wnioskodawca w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, przejętych od spółki X w wyniku połączenia transgranicznego, uprawiony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości faktycznie poniesionych wydatków na nabycie certyfikatów inwestycyjnych przez spółkę X, odpowiadających wartości rynkowej udziałów i akcji ustalonej na moment ich wniesienia do FIZ przez spółkę X.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie dokonanej przez Wnioskodawcę, po połączeniu ze Spółką A, sprzedaży akcji własnych Wnioskodawcy uprzednio zakupionych przez Spółkę A, Wnioskodawca:

• będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w wysokości ceny, za którą sprzeda akcje;
• będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania tego przychodu w wysokości poniesionych przez Spółkę A wydatków na zakup akcji Wnioskodawcy, w szczególności ceny zakupu zapłaconej przez Spółkę A.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (…). Natomiast, w myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Powołana ustawa nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, że co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa. Dotyczy to zarówno należności będących wprost wynikiem prowadzonej działalności gospodarczej, jak również innych definitywnych przysporzeń finansowych.

W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że cena ustalona w umowie sprzedaży akcji winna odpowiadać wartości rynkowej tych akcji, co - jak wynika z opisu sprawy będzie miało miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Zatem, przychód z tytułu zbycia akcji należy rozpoznać w momencie sprzedaży własnych akcji w wysokości ceny uzyskanej z ich sprzedaży.

Tak ustalony przychód ze sprzedaży akcji Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć o koszty związane z uzyskaniem tego przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Tym samym Ustawodawca odroczył możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu m.in. wydatków na nabycie akcji w spółce, do momentu ich sprzedaży.

Na podstawie art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
   
   

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć własne akcje, które nabył w wyniku połączenia ze Spółką A i przeniesienia jej całego majątku na Wnioskodawcę - w tym również akcji Wnioskodawcy kupionych przez Spółkę A.

W związku z sukcesją praw i obowiązków na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej, wynikającą z połączenia Wnioskodawcy i Spółki A, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży własnych akcji, wydatki jakie zostały faktycznie poniesione przez Spółkę A na nabycie akcji Wnioskodawcy,

Reasumując, w momencie sprzedaży własnych akcji u Wnioskodawcy powstanie przychód, w wysokości ceny uzyskanej z ich sprzedaży, który będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki na nabycie tych akcji poniesione przez Spółkę A.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43- 000 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.