Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB1/4511-519/15/PSZ
z 26 czerwca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki komandytowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przede wszystkim świadczenie usług transportowych i czynności pomocniczych do tych usług oraz wynajem nieruchomości własnych.

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą w szczególności następujące składniki niematerialne i materialne:

1. prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz współudział w prawie użytkowania wieczystego gruntów,
2. własność oraz współwłasność budynków oraz budowli położonych na tych gruntach, stanowiących odrębny od tych gruntów przedmiot własności, w tym własność budynku związanego ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami transportowymi;
3. własność ruchomości stanowiących środki trwale oraz wyposażenie przedsiębiorstwa, związane ze świadczeniem usług transportowych, w tym samochody ciężarowe i osobowe, meble biurowe, sprzęt komputerowy oraz sprzęt biurowy;
4. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami, w tym umowy najmu;
5. należności (wierzytelności) oraz środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych;
6. zobowiązania (długi) wobec kontrahentów, w tym zobowiązania wobec dostawców oraz zobowiązanie wynikające z zawartej umowy leasingowej;
7. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i umów cywilnoprawnych;
8. księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością.

W ramach restrukturyzacji przedsiębiorstwa, Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2015 r. wyodrębnił w prowadzonych księgach rachunkowych, na odrębnych kontach księgowych, dwa działy, z których jeden świadczy usługi wynajmu nieruchomości (dział wynajmu), a drugi świadczy w szczególności usługi transportowe i wykonuje czynności pomocnicze do tych usług (dział transportu).

Jednocześnie każdemu działowi (zgodnie z jego rodzajem działalności) zostały przyporządkowane aktywa i pasywa związane z każdym z działów, w tym: majątek trwały, wartości niematerialne i prawne, należności i zobowiązania, środki pieniężne oraz przychody i koszty, a także prawa i obowiązki z umów dotyczących działu. Ponadto każdy dział wystawia faktury w zakresie sprzedaży swoich usług oraz ma przydzielonych pracowników, zajmujących się w ramach swoich obowiązków, działalnością prowadzoną przez każdy z działów.

W związku z tym każdy z działów uzyskał wydzielenie organizacyjne i finansowe i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania.

Opisane powyżej wyodrębnienie działów tj. działu transportu i działu wynajmu ma na celu uzyskanie informacji koniecznych do zobrazowania wyniku finansowego realizowanego przez każdy z działów. Dla rzetelnego przedstawienia w księgach rachunkowych wyniku finansowego każdego z działów, dział wynajmu obciąża wewnętrznymi dokumentami (noty księgowe) dział transportu za wynajem powierzchni biurowej, magazynowej i budowli, wykorzystywanych do prowadzenia jego działalności.

Dział transportu świadczy swoje usługi przede wszystkim na podstawie umowy zawartej ze spółką z o.o.

Wnioskodawca planuje wniesienie działu transportu, wydzielonego w przedsiębiorstwie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, do spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie komandytariuszem. W skład działu transport, mającego stanowić aport do spółki komandytowej, wejdą: aktywa i pasywa związane z tym działem, w tym składniki materialne i niematerialne takie jak: rzeczy ruchome (np. środki trwale i wyposażenie), wartości niematerialne i prawne, zobowiązania i należności i środki pieniężne, a także prawa i obowiązki z umów związanych z działalnością oddziału, w tym prawa i obowiązki z tytułu użytkowania określonych składników majątkowych na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednocześnie pracownicy przyporządkowani działowi transportu zostaną przejęci przez spółkę komandytową w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Przedmiot aportu nie będzie obejmował składników materialnych i niematerialnych związanych z działem wynajmu, w szczególności nieruchomości oraz praw i obowiązków wynikających z umów z najemcami. Aport do spółki komandytowej działu transportu, nie spowoduje likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, która nadal będzie kontynuowana w innym niż dotychczas zakresie, tj. w zakresie prowadzonym przez dział wynajmu, a więc działalności polegającej na wynajmie nieruchomości i praw majątkowych, z uwzględnieniem wynajmu nieruchomości na rzecz spółki komandytowej, niezbędnych do prowadzenia jej działalności gospodarczej.

Jeżeli na moment aportu wystąpią zobowiązania związane z działem transportu, spółka komandytowa – jako przyjmująca aport – przejmie również te zobowiązania, z uwzględnieniem wymogów wynikających z właściwych przepisów prawa (m.in. Kodeksu cywilnego). Będą to zobowiązania dotyczące wyłącznie działu transportu, związane z działalnością tego działu przed dniem wniesienia aportu.

Przejmowane zobowiązania w szczególności będą wynikać z faktur kosztowych, wystawionych na rzecz przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (osoby fizycznej prowadzącej działalności gospodarczą), które to faktury kosztowe, jako związane z osiągnięciem przychodu, będą zaksięgowane w księgach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako koszt uzyskania przychodu (zgodnie z obowiązującymi przepisami).

Po wniesieniu działu transportu aportem do spółki komandytowej zobowiązania te zostaną zapłacone przez spółkę komandytową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty działu transportu wynikające z faktur kosztowych, zaksięgowanych w księgach Wnioskodawcy w ciężar kosztów podatkowych, a nie zapłacone do dnia wniesienia tego działu jako aportu niepieniężnego do spółki komandytowej, a tym samym wykazane na dzień wniesienia jako zobowiązania wnoszonego działu i następnie zapłacone po dniu wniesienia przez spółkę komandytową, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy?

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi przedsiębiorstwo w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z prowadzeniem tej działalności Wnioskodawca osiąga przychody z działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wybrał sposób opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po wniesieniu do spółki komandytowej aportu w postaci działu transportu Wnioskodawca, na podstawie art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wspólnik spółki niebędącej osobą prawną, osiągał będzie przychody i będzie rozpoznawał koszty z udziału w takiej spółce w sposób określany zgodnie art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Przychody będą uznawane za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 5a pkt 4 ustawy o podatku od osób fizycznych, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy przy tym zważyć, że wszystkie zobowiązania, które są wnoszone aportem do spółki powinny być objęte umową w sprawie przejęcia tych zobowiązań. Umowa obejmuje zobowiązania na dzień przejścia aportu. Wniesienie aportu wymaga szczególnej formy. Powinno być ono dokonane w formie pisemnej, jednakże z podpisami poświadczonymi notarialnie. Wyjątek stanowi wniesienie przedsiębiorstwa aportem, w skład którego wchodzą nieruchomości. W takim przypadku, bezwzględnie wymagana jest forma aktu notarialnego. W tym kontekście trzeba zwrócić uwagę na problem definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Występuje ona jedynie na gruncie przepisów podatkowych i zgodnie z nią w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą zobowiązania. Definicja ta nie jest zgoda z przepisami prawa cywilnego (handlowego), w związku z czym powstają na tym tle wątpliwości interpretacyjne. Przyjmować należy jednak w tym zakresie, że zobowiązania stanowią składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa jedynie w ujęciu podatkowym. Na gruncie prawa cywilnego i handlowego należy je natomiast przenosić czynnością odrębną od aportowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę treść art. 5a pkt 4 oraz art. 22 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przyjąć pewną zasadę kontynuacji kosztów i w konsekwencji również zobowiązań, pomimo braku w Ordynacji podatkowej przepisów dotyczących sukcesji podatkowej w takim przypadku.

Zdaniem Wnioskodawcy „kontynuacja kosztów” wynikająca z powołanych powyżej przepisów oznacza, iż koszt zaksięgowany w księgach rachunkowych wnioskodawcy, jako koszt podatkowy dotyczący działu transportu, nie zapłacony przed dniem wniesienia tego działu do spółki komandytowej, wykazany jako przejmowane przez spółkę komandytową zobowiązanie, które to zobowiązanie po dniu wniesienia zostanie zapłacone przez spółkę komandytową, może stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Za uznaniem za koszt podatkowy kosztów udokumentowanych przedmiotowymi fakturami przemawia także fakt, iż Wnioskodawca, jako przedsiębiorca jednoosobowy, który wnosi aport niepieniężny do spółki komandytowej w postaci działu transportu (zorganizowana część przedsiębiorstwa) oraz jako komandytariusz spółki komandytowej, do której ten aport został wniesiony, uzyskuje dochody z tego samego źródła przychodu, a więc z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 22 ust. 1 ustawy, tj.:

• zostały poniesione przez podatnika;
• ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (tzw. przesłanka celowości kosztów);
• nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym wyjaśnić, że przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której w wyniku wniesienia do spółki komandytowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółka przejęła zobowiązania związane z przejmowanym majątkiem.

Należy w tym miejscu podkreślić, że na mocy art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Podmiotom prawa cywilnego przyznano zatem określoną swobodę w kształtowaniu łączących je stosunków umownych. Należy jednak odróżnić skutki, jakie dana czynność prawna wywołuje na gruncie prawa cywilnego i na gruncie prawa podatkowego.

W szczególności, wejście – na gruncie prawa cywilnego – w określone prawa i obowiązki danego podmiotu może być wynikiem porozumienia zainteresowanych podmiotów. Na gruncie prawa podatkowego skutek taki ma miejsce wyłącznie w sytuacjach wskazanych przez ustawodawcę.

Zamknięty katalog przypadków, w których następuje sukcesja podatkowa w odniesieniu do spółki niemającej osobowości prawnej został zawarty w art. 93 i art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613).

Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, nie zostało wskazane przez ustawodawcę jako czynność prawna skutkująca sukcesją podatkową.

Zatem, w przypadku, gdy osoba fizyczna wnosi do spółki komandytowej aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie mają zastosowania unormowania w zakresie sukcesji prawnej. Spółka komandytowa nie wejdzie zatem w prawa i obowiązki podatkowe wnoszącego aport.

W niniejszej sprawie wymaga rozważenia, czy koszty transportu wynikające z faktur kosztowych, zaksięgowane w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, a zapłacone przez spółkę komandytową, do której została wniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy na zasadach ogólnych, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy.

Jak wspomniano powyżej, art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z przepisu tego wynika wprost, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W komentarzu do ustawy (Modzelewski W. (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ISP, Warszawa 2001, str. 308) podkreślono, że przez poniesienie należy rozumieć pokrycie kosztów z własnych zasobów majątkowych podatnika, przy czym decydujące jest to, czy koszt ostatecznie został poniesiony przez podatnika. Pogląd ten znajduje oparcie również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 3 lipca 1997 r. (sygn. akt SA/Sz 1634/96) uznał, że wydatki poniesione przez inną firmę nie mogą obciążać kosztów uzyskania przychodów podatnika. Wydatki dotyczyły innego podmiotu gospodarczego i zostały faktycznie poniesione przez ten podmiot. Zawarte między podatnikiem a tą firmą porozumienie co do refundacji poniesionych wydatków nie wymienia skutków dla celów podatkowych. Jeszcze dobitniej stwierdził to NSA w wyroku z 7 sierpnia 1996 r. (sygn. akt III SA 1593/95) podnosząc, że nie można w żadnym razie uznać za koszt uzyskania przychodu wydatku poniesionego przez inną firmę.

W przedmiotowej sprawie kwoty wynikające z faktur dotyczących działu transportu, zaksięgowane w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, zostaną zapłacone przez – co wskazano we przedstawionym zdarzeniu przyszłym – spółkę komandytową, do której wniesiono aport w postaci działu transportu, wydzielonego w przedsiębiorstwie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Wyrażona w powołanym powyżej przepisie art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny zasada swobody zawierania umów przyznaje uprawnienia stronom do konstruowania łączącego je stosunku prawnego (w przedstawionym zdarzeniu przyszłym aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa) zasadniczo w sposób dowolny. Jednak z tego faktu nie można wywodzić skutków podatkowych w postaci zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę kosztów faktur wystawionych na Niego, ale faktycznie zapłaconych przez inny podmiot – w tym przypadku przez spółkę komandytową.

Zatem, zapłata zobowiązań związanych z działem transportu przez spółkę komandytową nie jest zapłatą dokonaną przez Wnioskodawcę, w konsekwencji nie będzie On mógł całej kwoty wydatku zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Podkreślić należy, że na gruncie prawa podatkowego spółka komandytowa nie będzie sukcesorem zobowiązań Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej istniejącej posiadał będzie udział w tej spółce. Dlatego też do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wydatki na zapłatę faktur kosztowych, w takiej części w jakiej posiadał będzie udziały w spółce.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników. Chcąc uzyskać interpretację każda z tych osób winna osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się do tut. Organu o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.