Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB2/436-369/14-5/MK
z 23 marca 2015 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2014 r. (data wpływu 9 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwrotu pobranego podatku (odpowiedzi na drugie z zadanych pytań) – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 9 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwrotu pobranego podatku oraz w zakresie określenia podstawy opodatkowania.
Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 4 marca 2015 r. nr ILPB2/436-369/14-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.
Wezwanie wysłano w dniu 4 marca 2015 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 marca 2015 r.), zaś w dniu 18 marca 2015 r. (data nadania 16 marca 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.
Wnioskodawca, spółka komandytowo-akcyjna (zwana dalej Spółką) z siedzibą na terytorium Polski zamierza podwyższyć kapitał zakładowy spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Spółka zamierza podwyższyć kapitał zakładowy w drodze nowo wyemitowanych akcji poprzez zmianę statutu spółki.
Objęcie nowych akcji nastąpi na podstawie:
- wkładów pieniężnych wniesionych przez nowego lub dotychczasowego akcjonariusza,
- wkładów niepieniężnych wniesionych przez nowego lub dotychczasowego akcjonariusza.
Wartość nominalna podwyższonego kapitału zakładowego Spółki zostanie obliczona na podstawie iloczynu ceny nominalnej jednaj akcji i liczby nowo wyemitowanych akcji. Spółka zakłada, że cena emisyjna będzie wyższa od ceny nominalnej.
Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa handlowego, objęcie akcji może nastąpić po cenie wyższej niż cena nominalna. Przepisy wykluczają możliwość objęcia akcji tylko po cenie niższej niż cena nominalna.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
- Czy podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wartość nominalna akcji podwyższonego kapitału zakładowego, która zostanie wskazana w zmienionym statucie czy wartość emisyjna nowo wyemitowanych akcji:
- w przypadku objęcia nowo wyemitowanych akcji za wkłady niepieniężne (aport),
- w przypadku objęcia nowo wyemitowanych akcji za wkłady pieniężne?
- Mając na uwadze art. 11 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101 poz. 649, z późn. zm.), czy w przypadku pobrania niesłusznie przez notariusza podatku od czynności cywilnoprawnych od wartości emisyjnej akcji Spółce będzie przysługiwać zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych wynikający z różnicy pomiędzy pobranym podatkiem od wartości emisyjnej akcji a podatkiem jaki należało pobrać od nominalnego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki?
Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest zagadnienie w zakresie zwrotu pobranego podatku (odpowiedź na drugie z zadanych pytań), natomiast w zakresie określenia podstawy opodatkowania w dniu 23 marca 2015 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/436-369/14-4/MK.
Zdaniem Wnioskodawcy, spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową, która posiada wiele cech spółek kapitałowych, bowiem posiada kapitał zakładowy, a także mając na uwadze, że zgodnie z treścią art. 126 ust. 1 pkt 2) Kodeksu spółek handlowych w sprawach dotyczących m.in. kapitału zakładowego spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku zaistnienia zdarzeń przyszłych, o których mowa powyższej należy odpowiednio zastosować art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który stanowi, że za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się, m.in. podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów, a zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega taka zmiana umowy spółki (analogicznie statutu).
Podsumowując, Wnioskodawca stwierdza, że podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowić powinna wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, czyli o wartość nominalną (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).
Zatem nie jest istotne, że objęcie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym było po cenie wyższej od ich wartości nominalnej – cenie emisyjnej, bowiem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega tylko kwota (wartość) nominalna akcji w podwyższonym kapitale Spółki, z wyłączeniem kwoty nieprzekazanej na kapitał zapasowy (tzw. agio).
W piśmie stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie Wnioskodawca wskazał, że podtrzymuje swoje stanowisko zawarte we wniosku z dnia 4 grudnia 2014 r. Nadto, stwierdza, iż w przypadku podwyższenia kapitału w spółce komandytowo-akcyjnej w przypadku agio, tj. w zamian gdy za wniesiony wkład otrzymali akcjonariusze akcje o wartości nominalnej niższej o wartości wnoszonego wkładu i zapłacili podatek od całkowitej wartości wniesionego wkładu lub jeżeli przedmiotem wkładu były udziały/akcje albo przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, to przysługuje im zasadne roszczenie na odzyskania nadpłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych.
Swoje stanowisku Wnioskodawca wywodzi z opinii rzecznika generalnego M. Niila Jaaskinena wydanej na podstawie pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sprawa C-357/13 Drukarnia Multipress Sp. z o.o. w Krakowie przeciwko Ministrowi Finansów), złożonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozstrzygający spór pomiędzy podatnikiem a Ministrem Finansów. Kwestia opodatkowana jest na tyle wątpliwa, a spór ma odniesienie do interpretacji przepisów dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, a co za tym idzie ich implementacji do polskiego porządku prawnego (Ustawy PCC), iż Trybunał wystąpił o wydanie opinii do rzecznika generalnego. W rezultacie czego przedstawiona została opinia rzecznika generalnego M. Niila Jaaskinena, w której stwierdzono, że art. 2 ust. 1 lit. b) i c) owej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że spółka komandytowo-akcyjna prawa polskiego, taka jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, której tylko część kapitału i wspólników może spełniać przesłanki przewidziane przez rzeczone przepisy, powinna być uważana za spółkę kapitałową w rozumieniu dyrektywy 2008/7.
Z ostrożności Wnioskodawca pragnie jeszcze raz wskazać, że spółka komandytowo-akcyjna jest jedyną spółką osobową, w której występuje kapitał zakładowy i w tym zakresie należy traktować ją jak spółkę kapitałową. Zatem z logicznego punktu widzenia powstał wniosek, że skoro ustawodawca definiując przedmiot opodatkowania PCC w postaci zmiany statutu, posłużył się dwoma pojęciami „podwyższenia kapitału zakładowego” obok pojęcia „wniesienie lub podwyższenia wkładu powodujące zwiększenie majątku spółki”, wskazał wyraźnie dwie zasady opodatkowania w przypadku zmian w statucie spółki komandytowo-akcyjnej oraz w przypadku innych spółek osobowych. W przypadku spółek osobowych, poza spółką komandytowo -akcyjną, przedmiotem opodatkowania PCC w przypadku zmiany umowy spółki osobowej powinna być cała wartość wkładów wnoszonych do spółki przez jej wspólników, o tyle w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie może odnosić się do spółki komandytowo-akcyjnej, mającej kapitał zakładowy. W tym przypadku ustawodawca bezsprzecznie powiązał zakres przedmiotowy opodatkowania PCC ze zmianą podwyższeniem kapitału zakładowego, a nie z wniesieniem przez wspólników jakichkolwiek wkładów zwiększenia majątku spółki. Potwierdza i wskazuje na to doktryna prawa podatkowego „w odniesienie do spółki osobowej opodatkowaniu będzie podlegać: (…) - podwyższenie kapitału zakładowego w drodze wniesienie wkładu lub podwyższenia wniesionego wkładu. Tego typu zmiana dotyczy jedynie spółki komandytowo -akcyjnej, której majątek, w przeciwieństwie do pozostałych spółek osobowych, nie jest kompleksem jednorodnym, lecz obejmuje wyodrębnione części, z których szczególne znaczenia ma kapitał zakładowy (oprócz niego istnieją w spółce inne fundusze, np. kapitał zapasowy)” - A. Goettel, M. Goettel „Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz” Oficyna 2007.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwrotu pobranego podatku (odpowiedzi na drugie z zadanych pytań) jest nieprawidłowe.
Ustawa podatkowa jaką bez wątpienia jest ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, ze zm.), oprócz uregulowania niezbędnych wymogów jakie przed takim aktem normatywnym stawia Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), tj. określania podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku (art. 217) normuje również kwestię zwrotu tego podatku.
Stanowi o tym art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym podatek, z zastrzeżeniem ust. 2, podlega zwrotowi, jeżeli:
- uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna);
- nie spełnił się warunek zawieszający, od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej;
- (uchylony)
- podwyższenie kapitału spółki nie zostanie zarejestrowane lub zostanie zarejestrowane w wysokości niższej niż określona w uchwale - w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym od podwyższenia kapitału ujawnionego w rejestrze przedsiębiorców;
- nie dokonano wpisu hipoteki do księgi wieczystej.
Zgodnie z ust. 2 podatek nie podlega zwrotowi po upływie 5 lat od końca roku, w którym został zapłacony.
Analiza powyższego przepisu wskazuje, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia sytuacji, w których możliwy jest zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych. Jest to uregulowanie szczególne, zatem tylko zajście jednej z wymienionych w nim przesłanek uprawnia do żądania zwrotu zapłaconego podatku. W sytuacji przedstawionej we wniosku, zakładając czysto hipotetycznie, możliwe jest wystąpienie o zwrot podatku w trybie art. 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ewentualnie, na podstawie pkt 4 analizowanego artykułu, tj. jeżeli podwyższenie kapitału spółki nie zostanie zarejestrowane lub zostanie zarejestrowane w wysokości niższej niż określona w uchwale - w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym od podwyższenia kapitału ujawnionego w rejestrze przedsiębiorców. Natomiast, zakładając jak to uczynił Wnioskodawca, że podatek zostanie pobrany przez notariusza niesłusznie żadna z wymienionych w art. 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przesłanek nie ziści się. Tym samym zwrot ewentualnego podatku na podstawie ww. przepisu nie będzie możliwy.
Natomiast w każdym innym przypadku, gdy podatnik kwestionuje zasadność zapłaty podatku (np. podatku od czynności cywilnoprawność) istnieje możliwość wystąpienia o zwrot nienależnie zapłaconego podatku, jednakże na zasadach ogólnych uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Kwestię nadpłaty regulują postanowienia rozdziału 9 przywołanej ustawy (art. 72 - 80).
Zgodnie z art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę:
- nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
- podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
Na podstawie art. 72 § 1a na równi z nadpłatą traktuje się kwotę stanowiącą różnicę określoną zgodnie z art. 27f ust. 8-10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykazaną w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub wynikającą z decyzji. Jak stanowi § 2 jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.
W myśl art. 73 § 1 ustawy nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:
- zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
- pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
- zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;
- zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
- (uchylony).
Nadpłata powstaje z dniem z dniem złożenia:
- zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego;
- deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego;
- deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych;
- deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług - dla podatników podatku od towarów i usług – art. 73 § 2.
W przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 (nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości) wysokość nadpłaty określa organ podatkowy – art. 74a.
Stosownie do zapisów art. 75 ustawy jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.
W przypadku występowania z wnioskiem o stwierdzeniem nadpłaty należy jeszcze mieć na uwadze ramy czasowe w jakich postepowanie w tym zakresie może zostać wszczęte i prowadzone. Ponieważ jak stanowi art. 80 § 1 prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty - § 3.
Zatem, jeżeli w sprawie nie wystąpi sytuacja, o której mowa w art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to Wnioskodawca – w przypadku niesłusznego pobrania podatku przez notariusza – nie będzie mógł ubiegać się o zwrot nienależnie zapłaconego podatku na podstawie art. 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stąd też stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie zwrotu pobranego podatku (odpowiedzi na drugie z zadanych pytań) i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.