2015.09.11 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-1/4511-525/15/BK
z 11 września 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 5 czerwca 2015 r.), uzupełnionym 19 i 20 sierpnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia kosztów podatkowych, w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji nowej emisji nabytych w zamian za wkład pieniężny - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów podatkowych, w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji nowej emisji nabytych w zamian za wkład pieniężny. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-291/15/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 19 i 20 sierpnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „S.K.A.” lub „Spółka”). W grudniu 2013 r. spółka komandytowa objęła akcje w istniejącej spółce komandytowo-akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny i od grudnia 2013 r. stała się akcjonariuszem tej spółki. S.K.A., której akcjonariuszem jest spółka komandytowa, została utworzona w 2013 r. Z dniem 1 stycznia 2014 r., w związku z przepisami przejściowymi, tj. art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. pod poz. 1387) oraz zmianą jej roku obrotowego, S.K.A nie stała się podatnikiem podatku dochodowego o osób prawnych. Rok obrotowy spółki po dokonanej zmianie roku w 2013 r., kończy się 31 października 2015 r.

W związku z realizacją planu restrukturyzacyjnego, planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej, akcje w podwyższonym kapitale objęłaby spółka komandytowa, która obecnie jest większościowym akcjonariuszem S.K.A. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej spółka komandytowa obejmie wyemitowane akcje nowej serii (dalej: „Nowe Akcje”). Akcje te zostaną objęte w zamian za wkład pieniężny, co będzie wynikało z uchwały Walnego Zgromadzenia Wspólników. Możliwe, że Nowe Akcje zostaną opłacone kwotą równą ich wartości nominalnej, jednocześnie nie wyklucza się, że Nowe Akcje zostaną opłacone kwotą przekraczającą wartość nominalną tych akcji. W takim wypadku nadwyżka ceny emisyjnej ponad wartość nominalną Nowych Akcji (agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Może się okazać, że wpłata środków na pokrycie Nowych Akcji nastąpi poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelności spółki komandytowej wobec spółki komandytowo-akcyjnej o wypłatę pożyczki (spółka komandytowo-akcyjna w związku z posiadanymi środkami udzieli pożyczkę spółce komandytowej) z wierzytelnością spółki komandytowo-akcyjnej do spółki komandytowej o pokrycie wkładu.

Zakłada się, że na moment objęcia akcji nowej emisji, S.K.A nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W przyszłości, gdy spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (tj. od 1 listopada 2015 r.) nie wyklucza się, że dojdzie do zbycia Nowych Akcji należących do spółki komandytowej, (której wspólnikiem jest Wnioskodawca) na rzecz Spółki w celu ich umorzenia. Przedmiotem zbycia oraz umorzenia będą Nowe Akcje. Zbycie akcji w celu umorzenia odbędzie się w trybie umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 359 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”). Spółka komandytowa otrzyma wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji. W przypadku umorzenia akcji za wynagrodzeniem, umorzenie nastąpi, tj. będzie finansowane, z czystego zysku S.K.A, znajdującego się na kapitale zapasowym.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 19 sierpnia 2015 r., wskazano m.in., że:

prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w formie spółki komandytowej opodatkowana jest podatkiem liniowym,
obrót akcjami nie jest i nie będzie przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytową,
spółka komandytowo-akcyjna zajmuje się i będzie się zajmowała udzielaniem pożyczek, czyli również udzielanie pożyczek stanowi faktyczny przedmiot działalności gospodarczej spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku umorzenia dobrowolnego Nowych Akcji całość wydatków (tj. wartość odpowiadająca wartości emisyjnej akcji) poniesionych na nabycie akcji będzie stanowiła koszty uzyskania przychodu osiągniętego w wyniku dobrowolnego umorzenia Nowych Akcji, których objęcie nastąpiło za wkład pieniężny i zostało rozliczone poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej za wynagrodzeniem Wnioskodawca uzyska dochód opodatkowany zgodnie z brzmieniem art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”).

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. lf lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 tej ustawy.

Ustawodawca, regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych akcji. W przypadku zbycia akcji objętych za wkład pieniężny, do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 updof, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Wydatkami na objęcie akcji w zamian za wkład pieniężny jest niewątpliwie wysokość tego wkładu pieniężnego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadza rozróżnienia w zakresie kosztów uzyskania przychodów dla akcji obejmowanych za cenę emisyjną równą wartości nominalnej akcji oraz dla akcji obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji.

W szczególności przepisy nie przewidują ograniczenia do wartości nominalnej akcji kosztów uzyskania przychodów ze zbycia akcji objętych za wkłady pieniężne.

Wobec powyższego wyjaśnienia, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia w celu umorzenia akcji Spółki (Nowych Akcji), koszty uzyskania przychodów zostaną ustalone na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 updof, w wysokości równej wkładom pieniężnym wniesionym w zamian za objęcie akcji. Zatem w przypadku zbycia w celu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji (Nowych Akcji) nabytych w zamian za wkład pieniężny koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien ustalić zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jako wydatki poniesione na ich nabycie nawet jeśli przekroczą wartość emisyjną akcji i bez znaczenia jest okoliczność, iż objęcie nastąpiło w wyniku potracenia wzajemnych wierzytelności. Nie zmienia tego bowiem fakt, że akcjonariusz poniósł wydatek na nabycie akcji w postaci środków pieniężnych, a potrącenie stanowi element wtórny, przy przepływie gotówki efekt byłby tak sam.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe (w którym przedstawiono, że umorzenie dobrowolne akcji będzie miało miejsce w okresie, kiedy SKA będzie podatnikiem CIT, jednakże podwyższenie kapitału i objecie akcji będzie dotyczyło okresu kiedy SKA nie będzie podatnikiem CIT), należy również wskazać, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387), w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2 (a więc także ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej, jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

umorzenia akcji lub wystąpienia z takiej spółki,
odpłatnego zbycia tych akcji lub tego udziału,
wniesienia tych akcji lub tego udziału do spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,
o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 i art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej

-pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy wymienionej w art. 1 albo art. 8 ustawy wymienionej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Dokonując oceny zakresu stosowania tego przepisu, Wnioskodawca wskazał, że celem tej regulacji jest zapobieżenie podwójnemu opodatkowaniu dochodów uzyskanych przed dniem nim spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego (gdy co najmniej jeden wspólnik był osobą fizyczną tj. dniem 1 stycznia 2014 r.) z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej, która co do zasady nie posiadała odrębnej tożsamości w podatku dochodowym, a dochody generowane z jej działalności opodatkowane były u jej wspólników.

Przywołany przepis nie wpływa jednak na zasadę ogólną ustalenia kosztów w przypadku zbycia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, a o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 updof, zgodnie z którą w przypadku objęcia akcji za gotówkę wydatki te stanowią koszt podatkowy w momencie zbycia/umorzenia dobrowolnego akcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód uzyskany z tytułu dobrowolnego umorzenia Nowych Akcji w kapitale zakładowym Spółki, Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej może pomniejszyć w całości o wydatki jakie poniósł na nabycie tych akcji (tj. odpowiadające wartości emisyjnej akcji) i bez znaczenia jest okoliczność, że rozliczenie objęcia akcji nastąpiło poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności.

Na potwierdzenie ww. stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2673/13).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że w interpretacji indywidualnej z 11 września 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-524/15/BK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychody uzyskane z tytułu umorzenia dobrowolnego akcji spółki komandytowo-akcyjnej stanowią przychody zaliczane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), tj. kapitałów pieniężnych i praw majątkowych. W konsekwencji, do opodatkowania dochodów uzyskanych z ww. tytułu należy stosować zasady właściwe dla tego źródła przychodów.

Odnosząc się zatem do kwestii sposobu ustalenia kosztów podatkowych w przypadku odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej w celu ich umorzenia zauważyć należy, że zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przy czym stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Przy ustalaniu dochodu z transakcji zbycia akcji objętych w zamian za wkład pieniężny, co do zasady zastosowanie znajduje art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Przy czym, należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca jednoznacznie wskazał jak rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej w zależności od sposobu objęcia lub nabycia zbywanych akcji w zamian za wkład pieniężny bądź niepieniężny. Ustawodawca nie dokonał jednakże rozróżnienia w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji obejmowanych za cenę emisyjną równą wartości nominalnej akcji oraz akcji obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że cena nominalna to cena, która ustalona jest w statucie spółki. Wartość nominalna jest wartością uwidocznioną na akcji. Zgodnie z art. 308 § 2 KSH, wartość nominalna akcji nie może być niższa niż 1 grosz. Zaś cena emisyjna to cena, która pojawia się w przypadku sprzedaży na rynku pierwotnym. Może być równa lub wyższa od wartości nominalnej akcji (cena nominalna akcji). W przypadku pierwszej emisji akcji przez spółkę, która ma miejsce w chwili zawierania umowy spółki, z reguły wartość nominalna akcji i cena emisyjna akcji są sobie równe. Natomiast w przypadku następnych emisji akcji (podwyższenia kapitału przez spółkę już działającą na rynku) cena emisyjna jest zazwyczaj wyższa od wartości nominalnej akcji, gdyż wartość spółki przypadająca na jedną akcję przewyższa z reguły wartość nominalną akcji. Różnica pomiędzy ceną emisyjną a nominalną akcji (zwana często agio) zasila kapitał zapasowy spółki. Kapitał zakładowy i zapasowy stanowią kapitał własny przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku zbycia w celu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych za cenę emisyjną równą wartości nominalnej akcji oraz akcji obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji nabytych w zamian za wkład pieniężny koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien ustalić zgodnie zasadą wynikająca z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jako wydatki poniesione na ich nabycie nawet jeśli przekroczą wartość emisyjną akcji.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że w myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387), jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

umorzenia akcji lub wystąpienia z takiej spółki,
odpłatnego zbycia tych akcji lub tego udziału,
wniesienia tych akcji lub tego udziału do spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,
o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 i art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej

Przedstawiona we wniosku sytuacja wyczerpuje dyspozycję ww. przepisu, co oznacza, że znajdzie on zastosowanie przy ustalaniu dochodu Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki komandytowej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ze zbycia akcji tej spółki w celu ich umorzenia, jednakże wyłącznie w takim zakresie w jakim możliwym jest jego zastosowanie do akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania, w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej były wyłącznie sposobu ustalenia kosztów podatkowych, w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji nowej emisji nabytych w zamian za wkład pieniężny.

Nadmienić należy również, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin