Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-2/4510-128/15/AnK
z 14 sierpnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 13 maja 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu ujęcia korekty kosztów sfinansowanych zwiększoną dotacją – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu ujęcia korekty kosztów sfinansowanych zwiększoną dotacją.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. w efekcie czynionych starań podpisała jako Beneficjent 10 lutego 2009 r. pre-umowę z Centrum Unijnych Projektów Transportowych na realizacją projektu indywidualnego współfinansowanego przez Unię Europejską (dalej: „Projekt”). Łączna wartość Projektu to kwota 801.057.523,57 z czego na Spółkę przypada kwota 591.216.700,00. W ramach projektu Spółka zmodernizuje i rozbuduje infrastrukturę tramwajową oraz zakupi i zmodernizuje tabor tramwajowy. Na Projekt, w części realizowanej przez Spółkę, składa się 27 zadań infrastrukturalnych oraz 2 zadania taborowe. Prace budowlane prowadzone będą w ramach trzech głównych ciągów komunikacyjnych łączących największe miasta aglomeracji .

Dnia 30 grudnia 2011 r., pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa - Centrum Unijnych Projektów Transportowych, została zawarta Umowa o dofinansowanie Projektu. W 2012 r. na rachunek Spółki wpłynęły pierwsze środki z przyznanych dotacji dotyczące zwrotu kosztów kwalifikowanych otrzymanych jako zwrot wydatków związanych z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych.

Spółka otrzymane środki pieniężne, na podstawie ww. umów, wyłączyła z podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W taki sam sposób Spółka zamierza ująć kolejne środki uzyskane w ramach podpisanych umów.

W styczniu 2014 r. Ministerstwo Infrastruktury i Rozwoju poinformowało Spółkę, że została wybrana do dodatkowego dofinansowania ww. projektu i zostaną jej przekazane dodatkowe środki z UE w wysokości ok. 34,22 mln zł.

W dniu 6 lutego 2015 r. Spółka podpisała aneks do umowy zwiększający wartość dofinansowania. Aktualnie Centrum Unijnych Projektów Transportowych weryfikuje złożone wnioski i w maju 2015 r. Spółka otrzyma pierwszą część środków z tytułu zwiększonego dofinansowania.

Spółka ponownie rozliczy całą otrzymaną dotację i ustali nowy % udziału dotacji w kosztach oraz w wartości początkowej środków trwałych i wartościach niematerialnych i prawnych sfinansowanych z ww. dotacji. Spółka uwzględniając zapisy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych oraz ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, równowartość odpisów amortyzacyjnych w części pokrytej zwiększoną dotacją, wyłączy z kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za okres w którym otrzyma zwiększenie dotacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W którym roku (miesiącu) Spółka powinna wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane zwiększoną dotacją, jeśli dotacja wpłynie w innym roku podatkowym niż rozliczone koszty. Czy powinno to być w roku (miesiącu) uznania poniesionych wydatków za koszty uzyskania przychodów, czy też w roku (miesiącu) otrzymania zwiększonej dotacji do tych kosztów...

Spółka uważa, że w miesiącu (roku) otrzymania zwiększenia dotacji powinna wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane dotacją, nawet jeśli wydatki zostały poniesione i uznane za koszty podatkowe w innych latach podatkowych. Dotyczyły również odpisów amortyzacyjnych, które powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w części odpowiadającej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanej dotacji do wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Tym samym, zdaniem Spółki, nie powinna korygować kosztów podatkowych z lat poprzednich, tylko dokonać korekty kosztów poprzez wyłączenie z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w roku otrzymania dotacji.

Spółka była uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich ponoszenia. Zatem, skoro dokonywane dotychczas odpisy amortyzacyjne naliczane były prawidłowo, to Spółka nie powinna ponosić konsekwencji (w postaci powstania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę) zdarzeń, które mają miejsce po ustaleniu prawidłowej wartości początkowej środka trwałego i rozpoczęciu amortyzacji wg zasad określonych w ustawie.

Otrzymanie zwiększenia dotacji jako zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku wyłączenia (korekty kosztów) który powstaje z chwilą zwrotu wydatków (w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został otrzymany). Bez tego (zwrotu) Spółka nie miała i nie ma obowiązku zmniejszenia kosztów z tytułu amortyzacji. Stanowisko jakie prezentuje Spółka, jest zgodne z wyrokiem WSA w Gdańsku z 26 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Gd 41/14) oraz wyrokiem NSA z 25 lutego 2015 r. (sygn. akt II FSK 221/13).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z zakresem jaki został wyznaczony zadanym przez Wnioskodawcę pytaniem i przedstawionym stanowiskiem, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie ustalenia momentu, w którym Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów kwot wydatków odpowiadających zwiększonemu dofinansowaniu projektu. W związku z powyższym, tut. Organ nie dokonał oceny podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych środków, ani sposobu rozliczenia pierwotnej dotacji.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., określana dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich bezspornego związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarty został w art. 16 ust. 1 updop.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiągniętymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznawanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
• został właściwie udokumentowany;
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  

Rozpatrując kwestię ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy zauważyć że zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zatem wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych wchodzą w zakres powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 updop.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzona przez niego działalnością gospodarcza albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z opisanego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że 10 lutego 2009 r. podpisała pre-umowę z Centrum Unijnych Projektów Transportowych na realizację projektu indywidualnego współfinansowanego przez Unię Europejską. Dnia 30 grudnia 2011 r. pomiędzy Spółką a Centrum Unijnych Projektów Transportowych została zawarta umowa o dofinansowanie ww. projektu. W 2012 r. na rachunek Spółki wpłynęły pierwsze środki z przyznanych dotacji dotyczące zwrotu kosztów kwalifikowanych otrzymanych jako zwrot wydatków związanych z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych. Otrzymane środki Spółka wyłączyła z podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 52 updop. W dniu 6 lutego 2015 r. Spółka podpisała aneks do ww. umowy zwiększający wartość dofinansowania. W maju 2015 r. Spółka otrzymała pierwszą część środków z tytułu zwiększonego dofinansowania.

W niniejszej sprawie, jako że Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie ze środków unijnych na wytworzenie środków trwałych, zastosowanie tu znajdzie cytowany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 updop. Z przepisu tego wynika, że odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności. Pozostała część niezwróconych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów przez dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Należy zwrócić uwagę, że częściowe sfinansowanie zakupu (wytworzenia) środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych środkami w postaci zwrotu poniesionych wydatków pozostaje bez wpływu na ustaloną wartość początkową.

Ograniczenia w zakresie zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów zawarte w ww. przepisie nie odnoszą się do daty otrzymania przez podatnika refundacji wydatków ani daty wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków i kosztów zrefundowanych podatnikowi.

Powołany przepis znajduje zastosowanie również w sytuacji, gdy wydatki na zakup (wytworzenie) środka trwałego zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane.

Powyższe oznacza, że po otrzymaniu zwiększonej dotacji podatnik jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Korekta kosztów winna dotyczyć więc miesiąca (roku), w którym koszty ujęto podatkowo.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Wskazać jednak należy, że konieczność dokonania korekty nie „tworzy” odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do jej dokonania jest zatem zdarzenie pierwotne. Skorygowanie kosztów powinno następować w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wykazane pierwotne koszty. Otrzymanie zwiększonego dofinansowania i związana z tym korekta kosztów nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Koszty powinny być zatem pomniejszone w okresie sprawozdawczym, w którym zostały wykazane.

Zatem korekta kosztów uzyskania przychodów w tym również odpisów amortyzacyjnych, sfinansowanych zwiększoną dotacją powinna być dokonana wstecz.

W świetle powyższego, koszty uzyskania przychodów sfinansowane dotacją, będą podlegać skorygowaniu w miesiącu (latach) w których wykazano koszty w zawyżonej wysokości.

Reasumując stanowisko Spółki, że w miesiącu (roku) otrzymania zwiększonej dotacji powinna wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane zwiększoną dotacją należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.